Рассмотрим осуществление внутреннего аудита по различным направлениям учета.
1. Аренда основных средств
В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).
В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.
При передаче основного средства в аренду оно остается в собственности арендодателя. Следовательно, стоимость основного средства не списывается с баланса арендодателя.
В бухгалтерском учете объект, который является основным средством, может учитываться на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
Аналитический учет по указанным счетам должен обеспечивать получение информации о месте нахождения основного средства. Рассмотрим бухгалтерский учет передачи основного средства в аренду, начисление амортизации по основному средству, возврат основного средства арендатором.
Для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, в Плане счетов предусмотрен счет 001 «Арендованные основные средства», где они отражаются в оценке, указанной в договорах на аренду.
При получении арендной платы по договору аренды основного средства аудитор должен знать, какие доходы должен включить арендодатель по договору аренды и на каких счетах отразить указанные доходы.
В бухгалтерском учете доходы по договору аренды арендодатель может включить (ПБУ 9/99):
1) в доходы по обычным видам деятельности — если предоставление имущества в аренду является одним из видов деятельности организации;
2) в прочие доходы — если предоставление имущества в аренду не является видом деятельности организации.
В первом случае указанные доходы отражаются в бухгалтерском учете на счете 90 «Продажи» (субсчет 90-1 «Выручка»), во втором — на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 91-1 «Прочие доходы»).
Арендодатель и арендатор могут договориться о внесении арендной платы до начала очередного периода пользования арендованным имуществом (месяца, квартала и т.д.), т.е. авансом. Полученный аванс (предоплата) не является доходом организации и отражается в составе кредиторской задолженности (ПБУ 9/99). Арендная плата признается в бухгалтерском учете доходом, если соблюдены условия, определенные ПБУ 9/99.
В процессе контроля аудитору необходимо учитывать некоторые особенности, которые могут иметь место при заключении договора аренды, например, договаривающиеся стороны могут применять упрощенную систему налогообложения. Кроме того, имеются особенности, связанные с передачей неотделимых улучшений арендодателю. А согласно п. 2 ПБУ 18/02, Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями.
Должен осуществляться контроль и в отношении операций по созданию в арендованном здании неотделимых улучшений.
2. Выбытие основных средств
При проверке процедуры выбытия основных средств внутренний контроль должен быть нацелен на выявление причин, связанных с выбытием. Кроме того, важно уметь правильно оформить выбытие основных средств в бухгалтерском учете.
Рассмотрим, как должно быть оформлено выбытие основных средств в бухгалтерском учете:
· стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета;
· списание объекта основных средств в бухгалтерском учете осуществляется при прекращении действия хотя бы одного условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве такого объекта;
· организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия, независимо от факта государственной регистрации права собственности;
· доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся;
· доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов;
· если момент списания с бухгалтерского учета объекта недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, не совпадает с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта основных средств (когда указанные доходы и расходы признаются в момент государственной регистрации перехода права собственности), то для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные» (отдельный субсчет). В бухгалтерском балансе указанные объекты отражаются в составе оборотных активов.
В организации приказом руководителя должна быть создана комиссия.
В состав комиссии должны входить соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств.
Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется актом с указанием данных, характеризующих объект основных средств (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт на списание объекта основных средств утверждается руководителем организации.
На основании оформленного акта на списание основных средств, переданного бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся также в документе, открываемом по месту его нахождения.
Передача организацией объекта основных средств в собственность других лиц оформляется актом приемки-передачи основных средств. На основании указанного акта производится соответствующая запись в инвентарной карточке переданного объекта основных средств, которая прилагается к акту приемки-передачи основных средств. Об изъятии инвентарной карточки на выбывший объект основных средств делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта.
Выбытием объекта основных средств не признается перемещение объекта основных средств между структурными подразделениями организации. Указанная операция оформляется актом приемки-передачи основных средств.
Возврат арендуемого объекта основных средств арендодателю также оформляется актом приемки-передачи, на основании которого бухгалтерская служба арендатора списывает возвращенный объект с забалансового учета.
Выбытие отдельных частей, входящих в состав объекта основных средств, имеющих разный срок полезного использования и учитываемых как отдельные инвентарные объекты, оформляется и отражается в бухгалтерском учете в том же порядке, что и объектов основных средств.
Выбытие объекта основных средств, переаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд в размере его остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств. Ранее на возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал, паевой фонд производится запись по дебету счета учета финансовых вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, а в случае полного погашения стоимости такого объекта — в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.
Доходы и расходы от выбытия объекта основных средств подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.
Задачами внутреннего контроля процедуры выбытия основных средств являются:
· выявление всех причин выбытия основных средств;
· проверка правильности оформления всех необходимых документов учета;
· проверка документов комиссии о списании каждого объекта основных средств;
· проверка всех показателей оценки списываемых объектов основных средств, включая денежные суммы;
· оценка работы комиссии.