Из истории бухгалтерского учета известно, что существует огромное количество методов учета влияния инфляции на показатели финансовой отчетности компаний. Попытаемся классифицировать их.
По периодичности использования данные методы подразделяют на методы постоянного применения и методы последующего применения.
Методы постоянного применения подразумевают корректировку фактических данных на постоянной основе, т.е. отражение влияния инфляции на показатели не на этапе составления финансовой отчетности, а непосредственно в бухгалтерском учете. Стоит отметить, что данные методы чрезвычайно сложно реализовать на практике, так как официальные данные об индексах инфляции публикуются с отставанием (например, индекс потребительских цен за январь публикуется в феврале или марте, причем впоследствии в него могут вноситься дополнительные корректировки).
1. Параллельный учет в иностранной валюте, не испытывающей влияния инфляции (так называемой "стабильной" валюте). Данный метод, по сути, не позволяет корректировать данные учета и отчетности в зависимости от инфляции, однако он используется повсеместно именно таким образом. Например, многие российские организации ведут параллельный учет в долларах США, пытаясь сгладить искажения номинальных цифр под влиянием изменения покупательной способности российского рубля.
2. Ведение учета в искусственно созданных денежных единицах. На практике этот метод до настоящего времени применялся лишь в Бразилии, где вплоть до середины 90-х гг. ХХ в. компании обязаны были пересчитывать финансовые показатели в искусственно созданные денежные единицы, привязанные к индексу цен.
3. Ведение учета с использованием прогнозируемых индексов инфляции. Такой метод, хотя и имеет весьма ограниченный потенциал практического применения, тем не менее, весьма важен из-за постоянных дискуссий об управленческой составляющей бухгалтерского учета. Корректировка учетных данных путем использования прогнозируемых индексов никогда не имела масштабного распространения, однако ее повсеместно используют аналитики при построении финансовых моделей, а также в бизнес-планировании. Таким образом, нельзя недооценивать полезность указанной корректировки для плановых и финансовых отделов компаний.
Наиболее важными методами учета влияния инфляции на показатели финансовой отчетности являются методы последующего применения. В большинстве стран мира влияние инфляции и гиперинфляции учитывается не при ведении бухгалтерского учета, а при составлении финансовой отчетности. Чтобы облегчить текущую работу, бухгалтерские службы компаний предпочитают вести учет в номинальных показателях (без корректировки на инфляцию), а в конце отчетного периода заключительными корректировками отражать влияние инфляции на финансовую отчетность. Данные методы в свою очередь можно разделить на методы выборочной корректировки статей финансовой отчетности и методы их сплошных корректировок.
Методы выборочной корректировки статей подразумевают учет влияния инфляции не на все статьи финансовой отчетности, а только на некоторые из них, выбираемые на основании принципа существенности. Например, применяя метод создания инфляционного резерва, компании корректируют только величину основных средств и накопленной амортизации, остальные же статьи финансовой отчетности остаются без изменений.
Помимо метода создания инфляционного резерва (резерва переоценки), использовавшегося, в частности, и в России, можно также упомянуть метод простой монетарной корректировки, согласно которому помимо основных средств корректируется собственный капитал акционеров.
В настоящее время основными методами учета влияния инфляции на показатели финансовой отчетности являются методы сплошных корректировок, базирующиеся на "корректировке всех или всех основных статей финансовой отчетности, подверженных влиянию инфляционного изменения цен", главные из которых:
- метод корректировки данных финансовой отчетности на основе изменения общей покупательной способности денежной единицы;
- метод корректировки данных финансовой отчетности на основе изменения текущих цен.
Согласно международным стандартам финансовой отчетности первый из этих методов рассматривается в качестве основного метода корректировки финансовой отчетности компании, а второй - в качестве рекомендательного метода. Метод корректировки данных финансовой отчетности на основе изменения общей покупательной способности денежной единицы является универсальным методом корректировки финансовой отчетности компаний. К числу положительных качеств данного метода стоит отнести высокую степень прозрачности его использования. Так как корректировке подлежат все статьи финансовой отчетности, а использующиеся при этом индексы известны, пользователи финансовой отчетности могут легко оценить достоверность результатов таких действий, а в случае необходимости вернуться к номинальным показателям. Сегодня у Правления по МСФО существует четко выраженная позиция: необходимо запретить использовать метод корректировки данных финансовой отчетности на основе изменения текущих цен в связи с тем, что он позволяет манипулировать финансовыми показателями.
3. Анализ влияния инфляции на статьи отчета о прибылях и убытках
Для корректировки данных финансовой отчетности необходимо представить статьи в денежных единицах одинаковой покупательной способности на отчетную дату. Таким образом, требуется рассчитать влияние инфляции на величину отдельных элементов финансовой отчетности. Для простоты расчета предположим, что изменение покупательной способности денег за рассматриваемый период составило 10%, т.е. товары, которые в 2006 г. можно было купить за 1 рубль, в 2007 г. из-за влияния инфляции стоили 1 руб. 10 коп. Таким образом, перемножив построчно показатели отчета о прибылях и убытках на данный индекс, получаем: 381 170 000 руб. (строка 10 за 2006 г.) + 10% = 419 287 000 руб., что равняется величине выручки по результатам деятельности 2007 г.
После построчных перемножений всех элементов отчета о прибылях и убытках пользователь отчетности придет к следующему выводу: величина чистой прибыли по строке 190 за 2006 г. (с учетом инфляции) составит 24261600 руб., что в точности равняется величине чистой прибыли за 2007 г.
В результате такого анализа отчетности можно сделать вывод, что компания осуществляет стабильную деятельность, однако видимый рост выручки является не чем иным, как инфляционным приростом, вызванным снижением покупательной способности национальной валюты. Однако и такой анализ не дает полностью правильных результатов. Говоря о совокупном падении покупательной способности денежной единицы, мы упростили пример, однако покупательная способность денежной единицы может быть зафиксирована на определенную дату, а расходы компании осуществляются на постоянной основе, и выручка приходит постепенно. Это расхождение приводит к определенным числовым искажениям, отражающимся в данных финансовой отчетности. Значит, решения, принятые на основе подобного анализа, нельзя рассматривать в качестве абсолютно правильных и не подлежащих сомнению. Зачастую пользователи финансовой отчетности считают, что отразить влияние инфляционных процессов на бухгалтерскую информацию можно при помощи привязки отчетности к изменению курса рубля по отношению к доллару США (или любой другой твердой валюте). Однако и это решение не является панацеей от всех бед. Динамика изменения курса доллара и динамика изменения индекса роста потребительских цен не только не совпадают по количественным показателям, но иногда и разнонаправлены. Посмотрим на данные за прошедшие периоды.
┌─────────┬───────────────────┬──────────────────┬─────────┬────────────┐
│ Год │ Обменный курс, │ Девальвация │Инфляция,│Расхождение,│
│ │рубль к доллару США│рубля за период, %│ % │ % │
├─────────┼───────────────────┼──────────────────┼─────────┼────────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 = (4 - 3)│
├─────────┼───────────────────┼──────────────────┼─────────┼────────────┤
│ 1996 │ 5,56 │ 19,83 │ 21,8 │ 1,97 │
│ 1997 │ 5,96 │ 7,19 │ 11,0 │ 3,81 │
│ 1998 │ 20,65 │ 246,48 │ 84,4 │ -162,08 │
│ 1999 │ 27,00 │ 30,75 │ 34,8 │ 4,05 │
│ 2000 │ 28,16 │ 4,30 │ 20,2 │ 15,90 │
│ 2001 │ 30,14 │ 7,03 │ 18,6 │ 11,57 │
│Кумуля- │ │ │ │ │
│тивный │ │ │ │ │
│эффект │ │ 315,60 │ 190,8 │ -124,78 │
└─────────┴───────────────────┴──────────────────┴─────────┴────────────┘
Изменения валютного курса и динамику темпов роста инфляции в Российской Федерации в 1996-2001 гг. (в процентах) представим графически.
Рис 1. "Изменения валютного курса и динамика темпов роста инфляции в Российской Федерации в 1996-2001 гг. (в процентах)" (Обозначения: 1 - девальвация рубля; 2 - темпы инфляции.)
Таким образом, даже не рассматривая кризисный 1998 г., мы видим, что в 2000 г. наблюдался существенный разрыв (15,9%) между темпами изменения обменного курса рубля (девальвацией) и темпами инфляции. Значит, информация, подготовленная на этой основе, не может считаться объективной. Анализируя два варианта развития событий - оптимистический и пессимистический, можно увидеть, каким будет разрыв между темпами девальвации рубля по отношению к доллару США и темпами инфляции в долгосрочной перспективе (в кумулятивных значениях по отношению к 1995 г. как базовому).
Рис 2. "Динамика девальвации рубля и инфляции - оптимистический прогноз". (Обозначения: 1 - логарифмический (девальвация); 2 - девальвация; 3 - инфляция; 4 - логарифмический (инфляция))
Рис 3. Динамика девальвации рубля и инфляции - пессимистический прогноз" (Обозначения: 1 - логарифмический (девальвация); 2 - девальвация; 3 - инфляция; 4 - логарифмический (инфляция).