Первый этап (организационный) включает: принятие постановления о назначении экспертизы, изучение задания на проведение экспертизы, изучение содержания и полноты материалов, представленных на исследование, разработку методики проведения экспертизы, составление плана графика экспертизы и расчета времени, необходимого для ее проведения.
Предварительное ознакомление эксперта с материалами должно продолжаться не более пяти дней.
Если после изучения представленных материалов эксперт приходит к выводу о невозможности дать заключение по поставленным вопросам, он составляет мотивированное сообщение. К таким ситуациям следует отнести:
а) случаи, когда вопросы выходят за пределы компетенции эксперта, носят правовой (юридически оценочный) характер или не требуют специальных бухгалтерских познаний;
б) недостаточное количество представленных материалов;
в) невозможность получения необходимых материалов без проведения документальной ревизии или других видов экспертиз (почерковедческой, товароведческой);
г) отсутствие необходимых для экспертизы документов (если нельзя их сразу восполнить) или непредставление необходимых для экспертизы материалов;
ж) отсутствие у эксперта-бухгалтера познаний в данной отрасли бухгалтерского учета.
Сообщение о невозможности дачи заключения подписывается экспертом, подпись удостоверяется печатью экспертного учреждения. После чего один экземпляр сообщения направляется органу, назначившему экспертизу, а другой оставляется в экспертном учреждении.
В том случае, если эксперт имеет возможность ответить хотя бы на один из поставленных следователем (судом) вопросов, он обязан проводить экспертизу.
|
|
Второй этап (исследовательский). На данном этапе осуществляется выполнение экспертных процедур путем исследования документов бухгалтерского учета и иных материалов дела по поставленным на разрешение экспертизы вопросам. При этом могут разрабатываться формы аналитических таблиц, журнала группировки исследований, в которых отображается процесс экспертного исследования. Например, составляться ведомость группировки отпуска по документам недоброкачественной продукции, вследствие чего предприятию причинен материальный ущерб.
На данном этапе описывается процесс исследования и его результаты, а также дается научное объяснение установленным фактам.
Третий этап (заключительный) предусматривает группировку и систематизацию результатов исследования. Обобщение результатов и составление итогового документа заключения. Кроме того, на данном этапе могут быть разработаны предложения по профилактике правонарушений, установленных экспертизой.
Во время проведения судебно-бухгалтерской экспертизы инициатор ее проведения (следователь, судья) устанавливает тесный контакт и постоянный обмен информацией с экспертом о появляющихся новых обстоятельствах дела, а также о данных, полученных экспертом при исследовании представленных ему материалов.
Заключение эксперта-бухгалтера и его оценка следователем, судом
В результате проведенных исследований эксперт-бухгалтер составляет письменное заключение. Различные процессуальные отрасли права к числу важнейших самостоятельных доказательств относят заключения экспертов (п. 3 ч. 2 ст. 74 УПК РФ, ч. 1 ст. 55 ГПК РФ, 4.2.ст. 64 АПК РФ, ст. 26.2 КоАП РФ).
|
|
Заключение - это процессуальный документ (ст. 204 УПК РФ), в котором эксперт доводит свои выводы до сведения органа или лица, назначившего экспертизу. Устные ответы эксперта в ходе допроса его на следствии или в суде лишь разъясняют письменное заключение, но не могут его заменить.
Эксперт не вправе основывать своё заключение на документах, которые не приобщены следователем к делу. В то же время заключение будет некомпетентным, если эксперт учтёт не все представленные ему материалы, имеющие значение для решения вопросов.
В практической деятельности нередко возникает вопрос о проведении комплексных экспертиз (ст. 201 УПК РФ), когда наряду с бухгалтерской возникает необходимость проведения и других экспертиз (товароведческой, технологической, строительной и др.). При этом каждый эксперт, участвующий в комплексной экспертизе, подписывает ту часть заключения, которая содержит описание проведенного им исследования, и несет за нее ответственность.
Кроме того, могут проводиться комиссионные экспертизы (ст. 200 УПК РФ). Они проводятся несколькими экспертами одной специальности и назначаются следователем, судом, если они полагают, что комиссионное исследование будет способствовать всесторонности и объективности заключения. Например, комиссионная экспертиза может быть назначена в случае сложности задания.
Заключение эксперта-бухгалтера составляется согласно требованиям ст. 57, 204 УПК РФ. Заключение должно быть объективным, достоверными, изложенные в нём факты - бесспорными.
|
|
Главным критерием объективности и достоверности выводов эксперта является их обоснованность первичной учетной документацией, которая подтверждает факт совершения хозяйственной операции, ставшей объектом расследования и исследования экспертизой. При этом эксперт-бухгалтер обязан не только указывать на определенные факты, но и объяснять их, чтобы заключение было понятно всем участникам уголовного, гражданского или арбитражного процесса. В целях наглядности им могут использоваться аналитические таблицы с результатами сравнительного анализа. Большие по объему таблицы могут приводиться не в тексте, а в виде приложения к заключению.
В экспертных учреждениях заключения могут составляться на специальном бланке, где указывается наименование, адрес и телефон учреждения.
Заключение состоит из трёх частей: вводной, исследовательской, заключительной.
Во вводной части указывается:
- наименование экспертизы и её вид (дополнительная, повторная, комиссионная);
- дата, время и место проведения бухгалтерской экспертизы; сведения об эксперте: фамилия, имя, отчество, образование, специальность, учёная степень и звание, занимаемая должность; даты поступления материалов на экспертизу и подписания заключения;
- основание для производства экспертизы (кем и когда вынесено постановление);
- перечень поступивших материалов;
- сведения о предупреждении эксперта об ответственности за дачу заведомо ложного заключения;
- сведения о лицах, присутствовавших при проведении экспертизы, их процессуальное положение; вопросы, поставленные на разрешение эксперта.
Вопросы приводятся в той формулировке, в какой они были сформулированы в постановлении о назначении экспертизы. Эксперт не вправе их группировать и изложить в той последовательности, в которой обеспечивается наиболее целесообразный порядок производства исследования. В случае производства дополнительной или повторной экспертизы излагаются сведения о предшествующих экспертизах.
В исследовательской части:
- излагаются процесс исследования бухгалтерских документов, его результаты, а также даётся научное обоснование установленным фактам;
- описываются методы и способы исследования бухгалтерских документов, применяемые в процессе производства экспертизы; объясняются расхождения между данными результатов исследования эксперта и ревизоров, при этом делается ссылка на соответствующие документы;
- делается ссылка на соответствующие нормативные акты (номер, дата, наименование, издавший орган, место издания постановлений приказов, инструкций), действовавшие в исследуемый период, которыми эксперт руководствовался при разрешении поставленных вопросов;
- излагаются результаты следственных действий, если они имеют отношение к предмету экспертизы;
- при производстве повторной экспертизы указываются причины расхождения её выводов с выводами первоначальной экспертизы.
Каждому вопросу, разрешаемому экспертом, должен соответствовать определённый раздел исследовательской части заключения. При необходимости одновременного исследования двух или более взаимосвязанных вопросов, результаты излагаются в одном разделе. При невозможности дать ответ на поставленный вопрос указываются причины.
При составлении этого раздела заключения должны соблюдаться требования объективности изложения, краткости и ясности формулировок, логической и хронологической последовательности изложения материала.
В заключительной части заключения излагаются выводыэксперта-бухгалтера.
Выводы эксперта-бухгалтера должны быть чётко сформулированы и не должны допускать различных толкований. Они излагаются в виде ответов на поставленные вопросы и в той последовательности, в какой эти вопросы были указаны во вводной части. На каждый поставленный вопрос должен быть дан ответ по существу либо указано на невозможность его решения. Выводы об обстоятельствах, имеющих значение для дела, по которому эксперту не были поставлены вопросы, но которые были установлены в ходе исследования, излагаются в конце заключения. Каждая страница заключения и приложения к нему подписываются экспертом, проводившим исследование, и удостоверяются печатью экспертного учреждения. Заключение составляется в двух экземплярах: первый предъявляется в орган, назначивший экспертизу, второй остаётся в экспертном учреждении.
Заключение эксперта-бухгалтера должно дать ответ на следующие основные вопросы:
- описание нарушений, допущенных должностными лицами;
- период, в течение которого они совершались;
- размер ущерба;
- факты, способствующие совершению и сокрытию нарушений;
- лица, ответственные за контроль операций, по которым выявлены
- нарушения.
Не допускается наличие в заключение эксперта-бухгалтера юридических терминов: злоупотребление, халатность, хищение, присвоение, растрата и т.п., а также рассматривать вопросы юридической квалификации, вины подозреваемого, мотивов и целей совершения преступления.
Приложения к заключению эксперта-бухгалтера представляют собой ведомости, таблицы, графики, схемы, расчеты, которые детализируют проведенное экспертное исследование. На них проставляется номер и дата заключения, по которому они составлены. Каждое приложение имеет нумерацию, подписывается экспертом-бухгалтером и является неотъемлемой частью заключения эксперта.
Эксперты-бухгалтеры, производившие экспертизу не по заданию экспертного учреждения, представляют свое заключение непосредственно следователю. Если экспертиза проведена по заданию экспертного учреждения, то эксперт представляет своё заключение руководителю этого учреждения, который вправе проверить обоснованность выводов эксперта, в том числе и оценить правильность применения методики исследования, оформления заключения.
При обнаружении неточностей или ошибок руководитель учреждения возвращает эксперту его заключение для внесения изменений и уточнений. При согласии с замечаниями эксперт вносит в заключение исправления. Если он не согласен с замечаниями руководителя учреждения, то заключение направляется следователю с этими замечаниями.
Представленное заключение является самостоятельным источником доказательств. В нём эксперт высказывает лишь своё суждение о фактах, имеющих значение для дела. Окончательную оценку им дают следователь, прокурор, суд.
Исследование и оценка заключения эксперта важнейший этап правоприменительной деятельности, в ходе которой проверяется и оценивается доказательственная сила заключения.
Получив заключение эксперта, правоприменитель тщательно изучает его и оценивает с учётом следующих обстоятельств:
- связь заключения с иными источниками доказательств;
- субъективные качества эксперта-бухгалтера: теоретическая подготовка, опыт работы по специальности и другие личностные качества;
- факторы процессуального характера: соблюдение процессуальных норм при производстве экспертизы, наличие в деле доказательств, на которых обосновывается заключение, достоверность доказательств, положенных в основу заключения (являются ли доброкачественными материалы, представленные для заключения эксперту); значение для дела фактов, установленных экспертом;
- факторы научно-методического характера: соответствие заключения поставленным вопросам, обоснованность заключения документами, учётными записями и другими материалами, отсутствие пробелов, противоречий, ошибок в заключении; категоричность заключения (ответы на вопросы должны быть определёнными, не допускающими предположительных, взаимоисключающих толкований); логичность построения заключения, обосновано ли сообщение руководителя экспертного учреждения о недостатках заключения.
После такой оценки заключения судебно-бухгалтерского эксперта следователь (суд) вправе принять одно из следующих решений:
- признать заключение доброкачественным;
- обратить внимание эксперта на обнаруженные неточности, опечатки, счётные ошибки (указанные недостатки могут быть устранены либо самим экспертом (при его согласии), либо путем его допроса;
- назначить дополнительную либо повторную экспертизу; не согласиться с заключением эксперта, мотивировав своё решение в обвинительном заключении или постановлении о прекращении дела (если речь идёт о следователе).
В процессе допроса (ст.205 УПК РФ) эксперт разъясняет и дополняет данное им заключение. Его показания могут уточнить выводы, формулировки, термины, методику исследования документов и других материалов дела, устранить противоречия внутри заключения, а также указать на причины расхождения во мнениях экспертов, если экспертизу проводило несколько человек.
Следователь не вправе при допросе ставить такие вопросы, которые требуют производства нового экспертного исследования.
Главная особенность постановлений следователя о назначении дополнительной и повторной экспертиз в том, что в них подробно излагаются причины, обусловившие необходимость их назначения и проведения.
Если заключение является недостаточно ясным или полным, то может быть назначена дополнительная экспертиза (ч.1 ст. 207 УПК РФ), производство которой поручается тому же или другому эксперту. Обычно она назначается в случаях, когда следователь ставит перед экспертом новые вопросы или когда обвиняемый поставил перед экспертом дополнительные вопросы или даёт показания, имеющие значение для дела.
Наиболее часто дополнительная судебно-бухгалтерская экспертиза назначается при:
- возникновении у следователя новых вопросов в связи с заключением эксперта;
- необходимости разъяснения и дополнения заключения эксперта, требующих проведения исследования;
- необходимости исследования новых вопросов, возникших в ходе дальнейшего расследования;
- выявлении в ходе расследования или предъявлении обвиняемым новых бухгалтерских документов.
Следователь в соответствии с ч.2 ст. 207 УПК может назначить повторную экспертизу. Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнения в его правильности. Основанием для назначения повторной экспертизы являются случаи:
- первичное исследование проводил эксперт, подлежащий отводу;
- эксперт в ходе первичной экспертизы не произвёл все необходимые исследования;
- нарушены процессуальные нормы при производстве первичной экспертизы;
- первоначальное заключение находится в противоречии с документами и материалами дела и составлено лицом, квалификация которого вызывает сомнения;
- при первоначальной экспертизе исследованы не все предъявленные документы и материалы;
- по окончании работы эксперта у следователя появились новые материалы, противоречащие первоначально исследованным и положенным в основу заключения.
Повторная экспертиза поручается новому эксперту. В соответствующем постановлении должны быть указаны мотивы её назначения. Кроме того, на разрешение повторной экспертизы может быть поставлен вопрос о том, правильной ли была методика первоначальной экспертизы.
Порядок назначения дополнительной и повторной экспертиз аналогичен первоначальной экспертизе. Однако в постановлении об их назначении обязательно излагаются обстоятельства, обусловившие необходимость их проведения.
Вместе с тем, при оформлении заключения по повторной или дополнительной экспертизам во вводной части приводятся сведения о первоначальной экспертизе: кем и где проведена, номер и дата заключения; выводы первоначальной экспертизы по вопросам, которые поставлены перед экспертом на повторное рассмотрение, а так же мотивы назначения повторной и дополнительной экспертиз, указанные в постановлении об их назначении. При производстве дополнительной экспертизы в исследовательской части заключения может быть сделана ссылка на материалы основной экспертизы, если экспертом исследованы результаты проведённых ранее исследований. В исследовательской части заключения повторной экспертизы указываются причины расхождения выводов с результатами предшествующих экспертиз (отступление от методики исследования, принятие иных количественных и стоимостных величин, ошибка в расчётах и т.д.).
Вопрос о времени ознакомления обвиняемого с заключением эксперта решает лицо, производящее расследование. По предложению следователя в предъявлении заключения обвиняемому может участвовать эксперт-бухгалтер. Это целесообразно делать, поскольку эксперт может дать обвиняемому необходимые разъяснения, без которых ему бывает иногда трудно усвоить объемное заключение и различные приложения.
Заявления обвиняемого по выводам экспертизы должны быть обязательно проверены путем допроса эксперта, выполнения иных следственных действий, анализе и оценке достоверности проведенного исследования.
Таким образом, судебно-бухгалтерская экспертиза является важным средством доказывания во всех процессуальных отраслях права. В результате применения специальных бухгалтерских познаний посредством назначения и производства экспертизы возникает новый вид доказательства, подлежащий оценке в совокупности с другими имеющимися доказательствами по делу.