В связи с длительностью производственного процесса, расходы в бухгалтерском учете в растениеводстве делят на затраты под урожай текущего года и под урожай будущих лет. Кроме того, затраты осуществляются по отдельным производствам, на возделывание многих конкретных культур, что также должно быть четко зафиксировано в бухгалтерском учете, т.е. аналитический учет должен быть организован строго по видам производств и по культурам, к возделыванию которых относятся затраты.
Технологический процесс производства в растениеводстве включает в себя следующие основные комплексы работ: предпосевная подготовка почвы (работы, связанные с затратами под урожай будущего года), посев (посадка), уход за растениями, уборка урожая и своевременное, точное оприходование продукции. Каждый из комплекса состоит из большого числа конкретных работ. Например, подготовка почвы к посеву содержит: пахоту, боронование, прикатывание, культивацию и т. п. Следовательно, производимые затраты в бухгалтерском учете должны быть разграничены по видам выполненных работ.
Объектами учета затрат в растениеводстве являются отдельные культуры, группы однородных культур, виды работ (озимые зерновые - пшеница, ячмень, рожь; яровые зерновые и зернобобовые культуры - яровая пшеница, пшеница яровая мягкая сильная и т. д., кукуруза на зерно; технические культуры - масличные (подсолнечник на зерно, лен-кудряш, горчица и др.), сахарная свекла, табак, лекарственные культуры и др.; корнеклубнеплодные культуры - картофель; овощные культуры - открытого грунта, закрытого грунта; кормовые культуры - силосные, кроме кукурузы, кукуруза на силос и зеленый корм, травы однолетние, травы многолетние, сенокосы и пастбища и пр.; плодовые, ягодные культуры и виноградники; полеводство, бахчеводство, цветоводство; пары под яровые культуры, подъем зяби, известкование и т. п.; незавершенное производство - затраты под урожай будущего года).
В разрезе объектов учета затрат строят аналитический учет затрат и выхода продукции растениеводства.
Объектами калькуляции в отличие от объектов учета затрат выступают отдельные виды продукции растениеводства - зерно, солома, хлопок-сырец, плоды, семена и др.
Так как в сельскохозяйственном производстве в связи с его спецификой технический процесс растягивается на ряд лет (садоводство, питомники, озимые зерновые культуры), затраты на незавершенное производство составляют 25-30% от общей суммы затрат растениеводства. Поэтому необходимо учитывать затраты не только раздельно по годам, но и правильно исчислять себестоимость единицы продукции и незавершенного производства. В учете выделяют три экономические группы затрат по периодам:
1) затраты текущего года для получения урожая в этом же году - весенняя пахота, боронование, культивация, уборка урожая.
2) затраты текущего года под урожай будущих лет - подъем зяби, посев озимых, посев многолетних трав, закладка питомника и т. д.
3) затраты прошлых лет, переходящие под урожай будущего года и последующих лет - многолетние травы, питомники, культурные пастбища и сенокосы, известкование и гипсование почв и т. д.
Особенностью растениеводства является то, что оно дает продукцию один или два раза в год, а затраты на производство продукции учитывают в течение всего года. В продолжение отчетного периода продукцию растениеводства приходуют по учетным ценам, а в конце отчетного периода, когда собраны все расходы, относящиеся к отчетному периоду, производят расчет фактической себестоимости. Если учетная стоимость была выше фактической себестоимости, то на сумму разницы делают запись красным сторно, если учетная стоимость была ниже фактической себестоимости, то недостающую сумму добавляют (производят бухгалтерскую запись по тем же счетам, что и первоначальную запись).
Учет затрат на выпуск продукции растениеводства ведет на бухгалтерских счетах раздела 8 «Счета производственного учета» Типового плана счетов бухгалтерского учета. На каждую отрасль сельскохозяйственного производства рекомендуется открывать соответствующие субсчета. Аналитический учет затрат ведут по каждому наименованию культуры, группам культур и видам незавершенного производства в растениеводстве. Аналитический учет рекомендуется вести по следующим группам культур:
- зерновые: ячмень, овес, зернобобовые - горох, бобы, фасоль;
- технические: лен, соя, горчица, хлопчатник, табак, лекарственные культуры;
- бахчевые: арбузы, дыни, тыква;
- овощи открытого грунта: огурцы, баклажаны, помидоры, перец, патиссоны, кабачки;
- овощи закрытого грунта: тепличные, парниковые, грибницы;
- кормовые: кукуруза на силос, кормовые корнеплоды, однолетние и многолетние травы;
- плодовые и ягодные: яблони, груши, персик, абрикос, малина, смородина, крыжовник;
- питомники: саженцы, насаждения;
- лесоводство и защитные насаждения: леса, лесопосадки, полезащитные полосы.
При ведении аналитического учета затрат в растениеводстве необходимо помнить, что при ряде сельскохозяйственных работ (пахота, посев, уборка и др.) существуют учетные, а иногда и калькуляционно-учетные единицы, их исчисляют в гектарах. Культивацию, дискование и боронование учитывают в гектарах в переводе на один след (раз). При начале проведения осенних и весенних полевых работ бывает затруднительно определить заранее на какую культуру или группу культур будет отнесена стоимость тех или иных видов сельскохозяйственных работ. Поэтому на каждый вид сельскохозяйственных работ рекомендуется открывать отдельные аналитические счета (подъем зяби, снегозадержание, весенняя пахота, боронование, дискование и др.), где учитывают все производственные расходы в разрезе элементов затрат. Все виды сельскохозяйственных работ производят в соответствии с технологической картой.
Сельскохозяйственное предприятие провело весеннюю пахоту на площади 600 га, которая впоследствии распределена: под яровую пшеницу - 300 га, однолетние травы - 24 га, овес - 108 га, картофель - 60 га, кукурузу на силос - 108 га. Общая сумма затрат на весеннюю пахоту составила - 540 000 тенге. Себестоимость 1 га пахоты 900 тенге:
(540 000 / 600).
Затраты по вспашке по отдельной культуре составили:
- на яровую пшеницу 270 000 тенге (900. 300);
- на однолетние травы 21 600 тенге (900. 24);
- на овес 97 200 тенге (900. 108);
- на картофель 54 000 тенге (900. 60);
- на кукурузу на силос 97 200 тенге (900. 108).
Продукция, получаемая от растениеводства, подразделяется на основную, сопряженную и побочную.
К основной относится продукция, для получения которой и возделывают данную культуру (зерно, картофель, хлопок, овощи, саженцы и т. д.).
Сопряженная продукция - несколько видов основной продукции, получаемой от одной культуры (ото льна - соломка и семена; от сеяных трав - сено, зеленая масса, семена).
Побочная продукция - это продукция, получаемая в силу биологических и производственных условий возделывания культур одновременно с основной продукцией, но имеет второстепенное значение (солома, полова, мякина зерновых культур, ботва).
Объектом калькуляции в растениеводстве является основная и сопряженная продукция. Для распределения затрат между различными видами продукции, получаемой от одной культуры, применяют условные коэффициенты. При калькуляции себестоимости продукции растениеводства в расчет принимается только та побочная продукция, которая фактически может быть использована в дальнейшем в производстве или реализована на сторону (солома, мякина).
Распределение затрат производства между основной, сопряженной и побочной продукцией при составлении отчетных калькуляций осуществляется одним из способов:
- исключение из общей суммы затрат стоимости побочной продукции по установленным ценам;
- применение установленных коэффициентов, при которых один вид сопряженной продукции принимают за условную единицу, а остальные виды продукции приравнивают к нему на основе технико-экономических расчетов. При этом способе все виды продукции пересчитывают в условную продукцию, определяют удельный вид каждого вида продукции, согласно которому затем распределяют общую сумму затрат на каждый вид продукции;
- распределение общей суммы затрат пропорционально стоимости сопряженных видов продукции в оценке по учетным или закупочным ценам.
Себестоимость продукции растениеводства исчисляется:
- зерно, хлопок - сырец, семена подсолнечника - франко-поле (ток или место первичной переработки);
- солома, сено - франко-стог или другой пункт хранения или переработки;
- кормовые корнеплоды, картофель, бахчи, овощи - франко - место хранения;
- сахарная свекла - франко-поле;
- плоды, ягоды, виноград, чайный лист - франко-пункт приемки.
Следовательно по каждому виду продукции растениеводства установлен предел затрат, которые включаются в производственную себестоимость.
Учет зерновых культур
Объект калькуляции: основная продукция - полноценное зерно, побочная - солома.
1. Предварительно определяют себестоимость побочной продукции - соломы - исходя из отнесенных на нее затрат по нормативам, установленным на основе расходов на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы.
2. Затем по данным учета определяют общую сумму затрат, включая переходящие с прошлого года остатки НЗП и выход продукции за год.
3. По затратам по возделыванию, уборке за минусом стоимости соломы составляют себестоимость зерна и зерновых отходов.
4. По данным лабораторных анализов устанавливают процент полноценного зерна, содержащегося в зерновых отходах. Отходы по этому проценту переводят в полноценное зерно и определяют его общее количество. Зерновые отходы приходуют по себестоимости содержащегося в них полноценного зерна.
5. Разделив затраты на зерно на количество полученного полноценного зерна находят себестоимость 1 центнера.
Сельскохозяйственное предприятие получило 70 000 ц зерна (в том числе 5 600 ц зерновые отходы с содержанием зерна по данным лаборатории 42%) и 90 000 ц соломы. Затраты по выращиванию зерновых культур составили 41 414 935 тенге. Определим себестоимость 1 ц зерна, используемых зерновых отходов и соломы.
| Наименование | Показатель |
| 1. Валовый сбор, ц - зерно (в том числе зерновые отходы - 5 600 ц) - солома | 70 000 90 000 |
| 2. Затраты на производство зерновой продукции, тенге | 41 414 935 |
| 3. Установленный процент лабораторного анализа, % | |
| 4. Полноценное зерно в зерновых отходах, ц (5600. 42 / 100) | 2 352 |
| 5. Всего полноценного зерна, ц (70 000 - 5 600 + 2 352) | 66 752 |
| 6. Полноценное зерно и солома, переведенные в условную продукцию (условные единицы), ц - зерно (66 752 × 1) - солома (90 000. 0,08) | 66 752 7 200 |
| 7. Всего условной полноценной продукции, ц (66 752 + 7 200) | 73 952 |
| 8. Удельный вес зерна и соломы в переводе на условную продукцию, % - зерно (66 752 × 100 / 73 952) - солома (7 200 × 100 / 73 952) | 90,26 9,74 |
| 9. Затраты, относимые на производство, тенге - зерна (90,26 × 41 414 935/100) - соломы (9,74 × 41 414 935/100) | 37 381 120 4 033 815 |
| 10. Итого производственных затрат | 41 414 935 |
| Фактическая себестоимость единицы продукции, тенге - зерно полноценное (37 381 120 / 66 752) - солома (4 033 815/ 90 000) |
При исчислении себестоимости различных учетных групп возникает необходимость исчислять себестоимость 1 ц зерна каждой культуры, входящей в группу культур. Для этого расчета затраты между зерном, полученным от разных культур, распределяют пропорционально его оценке по закупочным ценам, либо по учетной стоимости 1 ц зерна.
Полученный урожай озимой пшеницы от общего количества озимых зерновых культур, переведенных в условную продукцию, составляет 51,28%, ржи озимой - 26,15%, ячменя озимого - 22,57%. Закупочная цена 1 ц пшеницы озимой составляет 960 тенге, ржи - 1080 тенге, ячменя - 600 тенге. Коэффициент распределения затрат составляет 0,613 (40341750: 65811840).
Определим сумму затрат, относимую на каждый вид зерна и себестоимость 1 ц по отдельным культурам.
| Вид зерна | Кол-во, ц | В оценке по закупочным ценам, тенге | К распределению затрат | Сумма | С/б 1 ц зерна, тенге | |
| 1 ц | всего | |||||
| Пшеница озимая | 35 594 880 | 0,613 | 21 819 661 | |||
| Рожь озимая | 20 424 960 | 0,613 | 12 520 500 | |||
| Ячмень озимый | 9 792 000 | 0,613 | 6 002 496 | |||
| Всего | 65 811 840 | 40 342 657 |
Если на конец года зерновые культуры оказались не обмолоченными, то фактические затраты распределяют в следующем порядке:
- из общей суммы фактических затрат по убранной обмолоченной и убранной, но не обмолоченной культуре исключают расходы по обмолоту и вывозке продукции с поля;
- оставшуюся после этого сумму затрат распределяют пропорционально количеству гектаров между убранной обмолоченной и убранной, но не обмолоченной культуре;
- для определения фактической себестоимости убранных и обмолоченных культур к сумме затрат, относящихся к убранным культурам, прибавляют затраты по их обмолоту и вывозке. В следующем году к стоимости не обмолоченных зерновых культур добавляют затраты по их обмолоту, очистке и транспортировке.