Порядок проведения переоценки НМА определен в пунктах 19 — 24 П(С)БУ 8. В частности, пунктом 19 этого стандарта установлены права предприятия на проведение переоценки по справедливой стоимости на дату баланса только тех нематериальных активов, по которым существует активный рынок.
Следовательно, несмотря на то, что Закон Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» не выдвигает требований об обязательной оценке НМА по установленным им процедурам при проведении их переоценки для целей бухучета (в отличие от основных средств), переоценка нематериальных активов должна быть, скорее, исключением, чем правилом, ведь объекты НМА по большей части являются уникальными. А при необходимости, согласно п. 3.1 Методрекомендаций №1327, «при отсутствии активного рынка переоценка может осуществляться по экспертной оценке субъекта оценочной деятельности».
При этом, как и при переоценке основных средств, в случае переоценки отдельного объекта нематериального актива следует переоценивать все прочие активы группы, к которой относится этот нематериальный актив (кроме тех, по которым не существует активного рынка).
В соответствии с п. 34 П(С)БУ 8, НМА списывается с баланса в случае его выбытия в результате безвозмездной передачи или невозможности получения предприятием в дальнейшем экономических выгод от его использования. Если речь пойдет о продаже объекта НМА, то порядок их учета будет определяться на основании П(С)БУ 27 «Необоротные активы, содержащиеся для продажи, и прекращенная деятельность».
Пункт 35 П(С)БУ 8 устанавливает, что финансовый результат от выбытия объектов нематериальных активов определяется как разница между доходом от выбытия (за вычетом косвенных налогов и расходов, связанных с выбытием) и их остаточной стоимостью.
Информация о НМА в финотчетности
Информация о первоначальной (переоцененной) стоимости и сумме накопленной амортизации НМА приводится в статье «Нематериальные активы» баланса предприятия (ф. №1) (строки 010 — 012) — п. 14 П(С)БУ 2. Данная информация в разрезе групп учета с раскрытием информации о движении НМА, об иных изменениях их стоимости на протяжении года и некоторых других показателях показывается также в разделе І Примечаний к годовой финансовой отчетности (ф. №5).
Согласно п. 7 П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» субъекты малого предпринимательства приводят информацию о НМА в балансе (ф. №1-м) в разделе І «Необоротные активы» в статье «Основные средства» (строки 030 — 032).
Стоимость незавершенных капитальных инвестиций в НМА (в частности, и не введенных в эксплуатацию объектов НМА), согласно п. 15 П(С)БУ 2, подлежит отражению в статье баланса «Незавершенное строительство» (строка 020) — как для обычного баланса (ф. №1), так и для баланса субъекта малого предпринимательства (ф. №1-м).
Заметим также, что согласно п. 37 П(С)БУ 8, в примечаниях к годовой финансовой отчетности подлежит отражению следующая информация о НМА (кроме предусмотренной разделом І ф. №5):
1) сумма соглашений на приобретение НМА в будущем;
2) общая сумма расходов на исследования и разработки, включенная в состав расходов отчетного периода;
3) причины признания неопределенным срока полезного использования НМА и его балансовая стоимость;
4) состав НМА, информация о которых является существенной, их балансовая стоимость и оставшийся срок полезного использования.
Налоговый учет
Согласно п. 1.2 Закона о прибыли, под нематериальным активом понимаются объекты интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, а также другие аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности налогоплательщика. Учитывая это, не все объекты, признаваемые НМА в бухучете, относятся к таким активам в налоговом учете.
Так, в частности, в соответствии с пп. 8.2.2 Закона о прибыли, компьютерные программы относятся к основным фондам группы 4. Однако речь идет о компьютерной программе как объекте авторского права. А приобретение права пользования компьютерной программой в налоговом учете является роялти, выплата которого относится к валовым расходам, на основании п. 1.30 и пп. 5.4.2 Закона о прибыли.
Амортизация НМА в налоговом учете проводится не по группам, а пообъектно. В соответствии с пп. 8.3.9 Закона о прибыли, «для амортизации нематериальных активов применяется линейный метод, по которому каждый отдельный вид нематериального актива амортизируется равными частями исходя из его первоначальной стоимости с учетом индексации, которая может проводиться налогоплательщиком согласно подпункту 8.3.3 названного закона в течение срока, определяемого налогоплательщиком самостоятельно исходя из срока полезного использования таких нематериальных активов или срока деятельности налогоплательщика, но не больше 10 лет непрерывной эксплуатации. Амортизационные отчисления осуществляются до достижения остаточной стоимостью нематериального актива нулевого значения».
Амортизации подлежат и объекты НМА, внесенные в уставный капитал (пп. 8.4.11 Закона о прибыли).
Порядок отражения НМА в бухгалтерском и налоговом учете на практических примерах рассмотрим в одном из следующих номеров «Дебета-Кредита».
Пример Предприятие «Альфа-Инжиниринг» получило в уставный фонд от участника объект интеллектуальной собственности — специализированную компьютерную программу, оцененную в 100000 грн. При вводе в эксплуатацию срок полезного использования объекта определен продолжительностью 7 лет.
В целях развития сети предприятие предоставило право на неисключительное использование программы трем другим предприятиям сроком на 5 лет за плату.
Через год соглашение с одним из предприятий было расторгнуто, в результате чего предприятие «Альфа-Инжиниринг» признало уменьшение полезности объекта НМА в сумме 20000 грн.
После заключения соглашения с другим предприятием на использование программы сроком на 3 года предприятие «Альфа-Инжиниринг» признало восстановление полезности объекта НМА на 15000 грн.
Отражение приведенных в примере и связанных с ними операций в учете показано в таблице 3.
Таблица 3