Пункт 8 статьи 161 Кодекса

С 1 января 2018 года утратил силу подпункт 25 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в соответствии с которым освобождались от НДС операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов. В связи с этим внесены изменения и дополнения в статьи 154, 161, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 173 НК РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ при реализации лома и отходов черных и цветных металлов (далее - реализация металлолома) на территории России налогоплательщиками (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога) налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом НДС.

При этом обязанность исчисления и уплаты НДС по указанным операциям возлагается на покупателей, признаваемых налоговыми агентами (за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, которые не могут быть налоговыми агентами).

Согласно пункту 3.1 статьи 166 НК РФ на налогоплательщиков‑продавцов возлагается обязанность исчисления НДС:

- при реализации металлолома физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями;

- при совершении операций, к которым применяется налоговая ставка 0% на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в режимах экспорта, свободной таможенной зоны и реэкспорта).

Налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

Изменение в сторону увеличения стоимости отгруженного металлолома (с учетом НДС) учитывается налоговым агентом при определении налоговой базы за налоговый период, в котором были составлены документы, являющиеся основанием для составления корректировочных счетов-фактур (абз. 2 п. 10 ст. 154 НК РФ).

Налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)».

На указанных налогоплательщиков‑продавцов абзацы 7 и 8 пункта 8 статьи 161 НК РФ возлагается обязанность исчислить и уплатить НДС в случаях:

- при установлении факта недостоверного проставления в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)»;

- при утрате права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение специальных налоговых режимов, в этом случае НДС исчисляется и уплачивается начиная с периода перехода на общий режим налогообложения, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение соответствующих специальных налоговых режимов.

Пунктом 15 статьи 167 НК РФ для налоговых агентов – покупателей, указанных в пункте 8 статьи 161 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы является одна из ранее наступивших дат:

- день отгрузки (передачи) металлолома;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок металлолома.

Согласно новому абзацу 2 пункта 5 статьи 168 НК РФ при реализации металлолома, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок налогоплательщик‑продавец составляет счета-фактуры, корректировочные счета-фактуры без учета сумм налога. При этом в указанных счетах-фактурах, корректировочных счетах-фактурах делается соответствующая надпись или ставится штамп «НДС исчисляется налоговым агентом».

ФНС России разработан порядок заполнения отдельных показателей счетов-фактур, корректировочных счетов-фактур, составляемых налогоплательщиками-продавцами, а также отдельных граф книг продаж и книг покупок, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур при регистрации счетов-фактур, корректировочных счетов-фактур комиссионерами (агентами), налогоплательщиками-продавцами, а также налоговыми агентами.

В приложениях к Письму ФНС России от 16 января 2018 года № СД-4-3/480@ «О порядке применения НДС налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 НК РФ» (далее ‑ Письмо ФНС России) приведены примеры заполнения указанных документов, а также установлены коды операций для заполнения книг покупок и книг продаж.

Изложенный в Письме ФНС России порядок рекомендуется к применению до внесения изменений в Постановление Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 года № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» и соответствующих изменений в формат счета-фактуры.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура (в т. ч. корректировочный) является документом, служащим основанием для принятия покупателем, исполняющим обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ, исчисленных сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В главе 21 НК РФ отсутствует норма, обязывающая налогового агента‑покупателя, получившего счет–фактуру от продавца, составлять еще и собственный.

Напротив, в пункте 2 статьи 169 НК РФ внесено дополнение, согласно которому требования к счетам-фактурам, установленные указанным пунктом, применяются также к счетам-фактурам, корректировочным счетам-фактурам, выставляемым налогоплательщиком покупателю, исполняющему обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 8 статьи 161 НК РФ.

Важно!

Продавец в счете-фактуре, выставленному покупателю, указывает в графе 5 стоимость без НДС. Эта же сумма отражается в графе 14 книги продаж продавца.

При этом покупатель - налоговый агент для заполнения графы 13б книги продаж увеличивает сумму, указанную в счете-фактуре продавца на сумму НДС. В графе15 книги покупок покупателя отражается сумма также с НДС. Это связано с тем, что согласно абзацу 5 пункта 8 статьи 161 покупатель‑налоговый агент обязан исчислить сумму НДС расчетным путем.

Налоговый агент, являющийся одновременно покупателям металлолома, имеет право на вычет:

- суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет в качестве налогового агента при приобретении металлолома, принимаемого к вычету в качестве покупателя (п. 3 ст. 171 НК РФ);

- суммы НДС, уплаченного в бюджет при приобретении металлолома в качестве налогового агента в случае его возврата (п. 5 ст. 171 НК РФ);

- суммы НДС, уплаченного в бюджет с суммы предоплаты в качестве налогового агента в случае возврата предоплаты (п. 5 ст. 171 НК РФ);

- суммы налога, исчисленного в качестве налогового агента с сумм оплаты, частичной оплаты, в счет предстоящих поставок, принимаемого к вычету в момент поставки (п. 8 ст. 171 НК РФ);

- суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет НДС в качестве налогового агента с предоплаты, перечисленной продавцу (п. 12 ст. 171 НК РФ);

- суммы разницы в сумме НДС при корректировке стоимости металлолома в сторону уменьшения (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Суммы НДС, ранее принятые к вычету налоговыми агентами по операциям с металлоломом, подлежат восстановлению:

- в случае перечисления покупателем, исполняющим обязанности налогового агента, сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);

- при изменении стоимости отгруженного металлолома в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены и (или) уменьшения количества (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами по операциям с металлоломом, определяется по итогам каждого налогового периода следующем порядке:

НДС уплачивается в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Схема

бухгалтерских проводок операций по реализации (приобретению) металлолома (Числовые показатели ‑ из Письма ФНС России от 16 января 2018 года

№ СД-4-3/480@ без учета корректировочных счетов-фактур. Ставка НДС изменена с 18 на 20%)

Вариант 1‑ при отсутствии предоплаты

Вариант 2 ‑ предварительная оплата в размере 50% стоимости металлолома

Важно!

С 1 января 2019 года изложенный выше порядок исчисления и уплаты НДС при реализации металлолома и сырых шкур животных распространяется на операции по реализации макулатуры.