Журнал учета счетов-фактур должны вести только те, кто получает и выставляет "транзитные" счета-фактуры, то есть:
(или) застройщики, строящие объекты для инвесторов;
(или) посредники, действующие от своего имени;
(или) экспедиторы, получающие вознаграждение только за организацию перевозки.
К сведению
О том, как вести журналы учета счетов-фактур с 01.01.2015, мы рассказывали: журнал "Главная книга", 2015, N 1, с. 16; 2014, N 17, с. 23.
В журнале надо регистрировать только "транзитные" счета-фактуры, полученные (выставленные, перевыставленные) в связи с деятельностью посредника, застройщика или экспедитора <1>.
При этом спецрежимники:
(если) являются налоговыми агентами по НДС, то им нужно сдавать в инспекцию декларацию по этому налогу с заполненными разд. 10 и 11;
(если) не являются налоговыми агентами по НДС, то с 2015 г. им нужно представлять в инспекцию журнал учета счетов-фактур <2>. Делать это нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Так что первый раз надо было направить в инспекцию журнал учета до 20 апреля включительно.
Дело это новое, тем более для спецрежимников, которые освобождены от НДС. К тому же многие из них просто не знали о том, что они должны сдавать в инспекцию что-либо, кроме своей обычной отчетности. Посмотрим, как правильно сдавать журнал учета счетов-фактур и что грозит тем, кто его не сдал или сдал не по правилам.
--------------------------------
<1> Пункт 3.1 ст. 169 НК РФ.
<2> Пункт 3.1 ст. 169, п. 5.2 ст. 174 НК РФ.
НК предлагает электронный вариант сдачи журнала
Представлять этот журнал в инспекцию Налоговый кодекс предписывает в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи, причем по разработанному налоговой службой Формату <3>.
Однако далеко не все спецрежимники горят желанием платить деньги спецоператорам только для того, чтобы представить инспекции сведения, необходимые ей для НДС-контроля. Им привычнее сдать этот журнал в бумажном виде.
Никаких оговорок о том, что в случае представления журнала на бумаге он будет считаться не принятым инспекцией, в НК нет. Подобные жесткие правила прописаны только для НДС-декларации: она сдается только в электронном виде и, если ее представить на бумажном носителе, декларация будет считаться непринятой <4>.
Можно предположить, что бумажный вариант журнала учета счетов-фактур инспекция примет. Но что-то подсказывает: проверяющим будет нелегко согласиться с таким подходом.
Из авторитетных источников
Думинская Ольга Сергеевна, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса
"При ведении посреднической деятельности все организации и предприниматели должны вести журнал учета счетов-фактур, если они выставляют (получают) счета-фактуры от своего имени <5>.
Сведения из журналов учета счетов-фактур позволяют в автоматизированном режиме сопоставлять вычеты у покупателя и налог, исчисленный продавцом. Однако это возможно только в том случае, если эти данные находятся в электронном виде.
При отсутствии журнала учета счетов-фактур либо в случае, если этот журнал представлен в ФНС на бумажном носителе, сопоставление сумм вычетов у покупателя с суммами налога, исчисленными продавцом, невозможно.
Именно поэтому в НК закреплено, что лица, не являющиеся плательщиками НДС или освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщиков в соответствии со ст. 145 НК РФ, которые должны вести журнал учета счетов-фактур и при этом не являются налоговыми агентами, должны представлять в налоговую службу указанный журнал в электронном виде <6>".
Конечно, специалисты налоговых инспекций могут вбить в электронную базу данные из журналов учета счетов-фактур, представленных спецрежимниками в бумажном виде. Однако всем понятно, что для налоговиков это лишняя, нежелательная нагрузка.
--------------------------------
<3> Пункт 5.2 ст. 174 НК РФ; Письмо ФНС России от 08.04.2015 N ГД-4-3/5880@ (п. 2).
<4> Пункт 5 ст. 174 НК РФ; Письмо ФНС России от 30.01.2015 N ОА-4-17/1350@.
<5> Пункт 3.1 ст. 169 НК РФ.
<6> Пункт 5.2 ст. 174 НК РФ.
Ответственность спецрежимников за несдачу журнала
В электронном виде
Посмотрим теперь, какие негативные последствия могут грозить посредникам-спецрежимникам, которые должны были представить в инспекцию журнал учета счетов-фактур, однако либо вообще не сделали этого, либо сдали журнал с нарушениями:
(или) срока представления - с просрочкой;
(или) способа представления - в бумажном виде.
(+) Заблокировать счета спецрежимников за нарушения сдачи журнала учета счетов-фактур инспекция не вправе. Ведь спецрежимник - не налогоплательщик НДС, а журнал учета - не декларация. Тогда как по пп. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ инспекция может заблокировать счета, если организация- налогоплательщик не представит декларацию.
(+) Штрафы за несдачу или несвоевременную сдачу деклараций, предусмотренные п. 1 ст. 119 НК, в рассматриваемой ситуации неприменимы. Как мы уже сказали, журнал учета счетов-фактур - не декларация.
(+) Штраф 200 руб. по ст. 119.1 НК за нарушение установленного способа представления журнала учета счетов-фактур спецрежимникам тоже не грозит. Поскольку он предусмотрен только за нарушение установленного способа представления налоговой декларации или расчета, а журнал ни тем ни другим не является.
(+) Штраф 200 руб. по п. 1 ст. 126 НК за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля, взыскать со спецрежимников нельзя. Ведь он предусмотрен только для налогоплательщиков и налоговых агентов. А спецрежимники, обязанные представлять журнал в инспекцию, не являются ни плательщиками НДС, ни налоговыми агентами.
(!) А вот возможен ли штраф в размере 10 000 руб. по п. 2 ст. 126 НК - вопрос спорный. Формулировка нормы неоднозначная, и согласно ей штраф грозит <7>:
(или) за "...представление документов с заведомо недостоверными сведениями...";
(или) за "непредставление в установленный срок налоговому органу сведений о налогоплательщике, отказ лица представить имеющиеся у него документы, предусмотренные настоящим Кодексом, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа...". Это правило можно прочитать так.
Вариант 1. Штраф за несвоевременное представление сведений, как и за отказ вообще представить документы, возможен, только если они запрошены инспекцией.
Если придерживаться этого варианта прочтения, то получается, что по п. 2 ст. 126 НК нельзя оштрафовать спецрежимников, не представивших журнал учета счетов-фактур в установленный НК срок, ведь запроса от инспекции не было.
Вариант 2. Штраф за непредставление в срок сведений грозит, даже если запроса инспекции не было, но сам срок их представления был установлен, к примеру, Налоговым кодексом. А вот за отказ представить документы со сведениями о налогоплательщике могут оштрафовать только при наличии запроса налоговиков.
Но и здесь штраф маловероятен. Поскольку журнал учета счетов-фактур - это все же не сведения, а документ, который надо представить в инспекцию <8>. Нет запроса - нет отказа, а значит, нет и штрафа.
Отметим, что из имеющихся в распоряжении редакции свежих решений арбитражных судов, в которых рассматривались споры о применении п. 2 ст. 126 НК, видно, что инспекторы налагают штраф, только если организация/предприниматель не выполнили запрос <9>. Однако эти споры касались необходимости представления сведений или документов до 05.12.2014 (то есть до обновления п. 2 ст. 126 НК РФ <10>). А более свежих решений пока нет.
Из обоих рассмотренных вариантов следует, что инспекторы не вправе штрафовать спецрежимников по п. 2 ст. 126 НК РФ за непредставление или несвоевременное представление журнала учета счетов-фактур.
Но возможно, что налоговики сочтут правомерным третий вариант прочтения п. 2 ст. 126 НК РФ и решат, что штраф по этому пункту правомерен и при отсутствии запроса, и в случае, если в установленный срок не представлены не только сведения, но и документы. Жизнь покажет, а суд рассудит.
(!) Штраф в 5000 руб., предусмотренный ст. 129.1 НК РФ, полагается за несообщение или несвоевременное сообщение сведений, которые в соответствии с НК лицо должно сообщить налоговому органу <11>. В этой статье, как видим, речь идет именно о сведениях, а не о документах. И поскольку журнал учета счетов-фактур - это документ, то маловероятно, что налоговики вправе штрафовать по этой статье спецрежимников за несвоевременную сдачу журнала учета.
(!) Поскольку для спецрежимников прямых штрафов за несдачу журнала учета счетов-фактур не установлено, может сложиться впечатление, что им вообще не обязательно его сдавать. Однако не будем забывать, что спецрежимник-посредник работает не один. Из-за беспечности посредника могут пострадать его контрагенты. Данные о посредниках они должны теперь указывать в налоговой декларации. И при отсутствии зеркальных данных от посредника инспекция может проявить к участникам сделки повышенное внимание.
Из авторитетных источников
Думинская О.С., советник государственной гражданской службы РФ 2 класса
"ФНС может выявить несоответствия между сведениями об операциях, содержащимися в декларациях по НДС, представленных налогоплательщиками, и сведениями об операциях, которые отражены (или должны быть отражены) в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур посредников, применяющих спецрежим или освобожденных от исполнения обязанностей плательщиков НДС по правилам ст. 145 НК РФ.
В случае если такие несоответствия говорят о занижении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, либо о завышении суммы налога, заявленной к возмещению, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям <12>.
Документы налоговый орган может истребовать как у самого налогоплательщика, так и у иных лиц, располагающих информацией о деятельности налогоплательщика <13>".
Учтите, что в рамках встречной проверки контрагентов - плательщиков НДС инспекция может запросить у посредников-спецрежимников интересующие ее сведения. И в случае их непредставления или представления с просрочкой спецрежимнику грозит штраф 5000 руб. <14>.
* * *
Как видим, спецрежимникам-посредникам лучше соблюдать НК: добросовестно и правильно вести журнал учета счетов-фактур и своевременно сдавать его в электронном виде в свою инспекцию.
--------------------------------
<7> Пункт 2 ст. 126 НК РФ.
<8> Пункт 5.2 ст. 174 НК РФ.
<9> Постановления АС ЗСО от 27.03.2015 N Ф04-16445/2015; АС ВСО от 13.04.2015 N Ф02-1184/2015.
<10> Части 1, 6 ст. 5 Закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ.
<11> Пункт 1 ст. 129.1 НК РФ.
<12> Пункт 8.1 ст. 88 НК РФ.
<13> Пункт 1 ст. 93.1 НК РФ.
<14> Пункты 1, 6 ст. 93.1, ст. 129.1 НК РФ.