В отношении суммы ЕСН, подлежащей уплате в федеральный бюджет, следует отметить, что ее величина уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В соответствии с изменениями, внесенными в НК РФ Законом N 57-ФЗ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование получили название налогового вычета, размер которого исчисляется исходя из тарифов, предусмотренных Законом N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за один и тот же отчетный (налоговый) период.
Согласно положениям ст. 6 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" всех страхователей можно условно разделить на три группы:
1) лица, производящие выплаты физическим лицам. По сути, речь идет о работодателях, производящих выплаты наемным работникам по трудовому договору, заключаемому в соответствии с ТК. При этом следует отметить, что в тексте данной статьи Федерального закона правомерно не используются понятия "работодатель" и "наемный работник", поскольку действующее законодательство РФ предусматривает ряд случаев, когда лицо, осуществляющее выплаты физическому лицу по договору, не являющемуся трудовым, тем не менее обязано с этих выплат производить отчисления на обязательное пенсионное страхование. Прежде всего речь идет о договорах гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг (например, о договорах подряда или договорах возмездного оказания услуг), а также об авторских договорах.
Несмотря на то что данные виды договоров являются гражданско-правовыми и не регулируются трудовым законодательством, их предметом, как уже указывалось выше, является выполнение работ либо оказание услуг, что позволяет классифицировать правоотношения между сторонами по данным видам договоров как сходные с трудовыми, вследствие чего на данные правоотношения в полной мере должно распространяться законодательство РФ об обязательном пенсионном страховании;
2) лица, относящиеся к так называемому самозанятому населению, а именно индивидуальные предприниматели и адвокаты. Данная группа страхователей интересна тем, что перечисленные в ней лица уплачивают страховые взносы сами за себя, т.е. выступают одновременно в двух качествах - страхователей и застрахованных лиц.
Еще одна особенность этой категории страхователей состоит в том, что в случае наличия у них договора с физическими лицами, за которых в соответствии с законодательством РФ об обязательном пенсионном страховании необходимо осуществлять уплату страховых взносов в ПФР, эта категория страхователей осуществляет уплату страховых взносов по двум основаниям. Иными словами, если индивидуальный предприниматель заключает трудовой договор или гражданско-правовой договор об оказании услуг, выполнении работ с наемным работником, то он обязан осуществлять уплату страховых взносов и за своего наемного работника, и за себя;
3) приравненные к страхователям физические лица, добровольно вступающие в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию. Это лица: а) работающие за пределами Российской Федерации, осуществляющие уплату страховых взносов за себя; б) осуществляющие уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за другое физическое лицо, за которое не осуществляется уплата страховых взносов страхователем в соответствии с Законом об обязательном пенсионном страховании, а также физические лица, которые имеют право добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в части уплаты страховых взносов сверх установленного для них минимального размера фиксированного платежа.
В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" индивидуальные предприниматели являются страхователями по обязательному пенсионному страхованию и в соответствии со ст. 28 данного Федерального закона уплачивают суммы страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации (ПФР) в виде фиксированного платежа. Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ. Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии установлен Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" в размере 150 руб. в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 руб. направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 руб. - на финансирование накопительной части трудовой пенсии. Порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный, определяются Правительством РФ.
В настоящее время некоторые вопросы уплаты фиксированных платежей на обязательное пенсионное страхование в минимальном размере разъяснены в письме МНС России от 17 июня 2002 г. N СА-6-05/839@. Положения данного письма в основном воспроизводят нормы указанной статьи Федерального закона и дополнительно содержат информацию о кодах бюджетной классификации, по которым следует уплачивать фиксированные платежи в минимальном размере на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии. Кроме того, разъясняется, что налоговым органам не следует направлять налоговые уведомления на уплату фиксированных платежей, а налогоплательщики - индивидуальные предприниматели не обязаны представлять по итогам года декларацию об исчисленных и уплаченных суммах обязательного фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии.
Согласно Федеральному закону от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ (ст. 12) страхователи, перечисленные в подп. 2 п. 1 ст. 6 Федерального закона N 167-ФЗ, вправе зачесть суммы страховых платежей, уплаченных в соответствии с Федеральным законом с 1 января 2002 г., в счет исполнения своих обязательств по уплате обязательных страховых платежей (взносов) при перерасчете страховых платежей (взносов) в соответствии с названным Федеральным законом. Такой перерасчет осуществляется по итогам первого полугодия 2002 г. и отражается в отдельной декларации (расчете), предоставляемой в налоговые органы по итогам первого полугодия 2002 г.
Физические лица, уплачивающие страховые взносы в виде фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлять уплату страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации в части, превышающей суммы установленного фиксированного платежа.
Таким образом, арбитражный управляющий как индивидуальный предприниматель обязан уплачивать взносы в ПФР в соответствии со ст. 28 Федерального закона РФ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Тариф страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, которые арбитражный управляющий уплачивает как работодатель, установлен ст. 22 и 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ. Данными статьями тариф страховых взносов установлен отдельно для финансирования страховой части трудовой пенсии и для финансирования накопительной части трудовой пенсии.
Для правильного применения тарифов страховых взносов необходимо разделить всех физических лиц, в пользу которых производятся выплаты, на три возрастные группы:
1) мужчины 1952 года рождения и старше и женщины 1956 года рождения и старше;
2) мужчины с 1953 по 1967 год рождения и женщины с 1956 по 1967 год рождения;
3) мужчины и женщины 1967 года рождения и моложе.
Для первых двух групп применяется тариф страховых взносов, установленный ст. 22 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ, для третьей группы - в 2002-2005 гг. применяется тариф переходного периода, установленный ст. 33 указанного Федерального закона, а с 2006 г. и дальше - тариф, установленный ст. 22, как и для двух первых групп.
Так, например, для выступающих в качестве работодателей страхователей, за исключением выступающих в качестве работодателей организаций, занятых в производстве сельскохозяйственной продукции, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств, если база для начисления страховых взносов на каждого отдельного работника нарастающим итогом с начала года меньше или равна 100 000 рублей, существуют следующие тарифы страховых взносов.
┌───────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┐
│ Для мужчин 1952 года рождения и │ Для мужчин с 1953 по 1967 год │
│ старше │ рождения │
│ и женщин 1956 года рождения и │ и женщин с 1956 по 1967 год │
│ старше │ рождения │
├─────────────────┬─────────────────┼─────────────────┬─────────────────┤
│на финансирование│на финансирование│на финансирование│на финансирование│
│ страховой части │ накопительной │ страховой части │ накопительной │
│ трудовой пенсии │ части трудовой │ трудовой пенсии │ части трудовой │
│ │ пенсии │ │ │
├─────────────────┼─────────────────┼─────────────────┼─────────────────┤
│ 14,0% │ 0,0% │ 12,0% │ 2,0% │
└─────────────────┴─────────────────┴─────────────────┴─────────────────┘
Для лиц 1967 года рождения и моложе в рассматриваемом примере будут действовать следующие тарифы страховых взносов.
┌───────────────┬─────────────────────────────────────────────┬─────────┐
│2002-2003 гг. │на финансирование страховой части трудовой│ 11,0% │
│ │пенсии │ │
│ ├─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│ │на финансирование накопительной части│ 3,0% │
│ │трудовой пенсии │ │
├───────────────┼─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│2004 г. │на финансирование страховой части трудовой│ 10,0% │
│ │пенсии │ │
│ ├─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│ │на финансирование накопительной части│ 4,0% │
│ │трудовой пенсии │ │
├───────────────┼─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│2005 г. │на финансирование страховой части трудовой│ 9,0% │
│ │пенсии │ │
│ ├─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│ │на финансирование накопительной части│ 5,0% │
│ │трудовой пенсии │ │
├───────────────┼─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│2006 г. и далее│на финансирование страховой части трудовой│ 8,0% │
│ │пенсии │ │
│ ├─────────────────────────────────────────────┼─────────┤
│ │на финансирование накопительной части│ 6,0% │
│ │трудовой пенсии │ │
└───────────────┴─────────────────────────────────────────────┴─────────┘
Ежемесячно страхователи производят исчисление сумм авансовых платежей по страховым взносам исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса, предусмотренного ст. 22 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Страхователи обязаны вести учет сумм начисленных выплат и вознаграждений, составляющих базу для начисления страховых взносов, и сумм страховых взносов, относящихся к указанной базе, по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты, путем ведения индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат, единого социального налога и страховых взносов.
По окончании расчетного периода (года) в срок не позднее 30 марта года, следующего за истекшим расчетным периодом, страхователь представляет в Пенсионный фонд Российской Федерации расчет (декларацию) *(10) по страховым взносам с отметкой налогового органа или с иными документами, подтверждающими факт представления расчета (декларации) в налоговый орган, и в срок не позднее 1 июля года, следующего за истекшим, - копию налоговой декларации по единому социальному налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим представление декларации в налоговый орган.
В соответствии со ст. 24 Федерального закона N 167-ФЗ сроком уплаты авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование признается срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам. Необходимо обратить внимание на то, что за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным днем уплаты страховых взносов, начисляются пени, процентная ставка которых принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Согласно нормам Налогового кодекса РФ расчет суммы пеней осуществляется налоговыми органами при оформлении результатов налоговой проверки в акте проверки. Это означает, что расчет суммы пеней, начисленных на задолженность по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, должен осуществляться налоговыми органами и направляться в органы Пенсионного фонда Российской Федерации для взыскания. Однако необходимо отметить, что при подаче искового заявления о взыскании недоимки и пеней орган ПФР вправе самостоятельно рассчитать размер пеней, поскольку в соответствии со ст. 125 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации цена иска (сумма иска) является обязательным условием для принятия иска к рассмотрению арбитражным судом. А в случае несогласия с расчетом пеней, произведенным налоговыми органами, размер исковых требований в части определения размера суммы пеней может быть изменен в ходе судебного заседания в соответствии со ст. 49 АПК РФ.
В соответствии со ст. 243 НК РФ сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, которая является налоговым вычетом. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Для индивидуальных предпринимателей сумма страховых взносов, уплаченная в виде фиксированного платежа, будет зачтена как налоговый вычет в размере, не превышающем одной второй суммы единого социального налога.