МИНИСТЕРСТВО РФ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ

КОММЕНТАРИЙ
К ИЗМЕНЕНИЯМ И ДОПОЛНЕНИЯМ N 8 ИНСТРУКЦИИ ГОСНАЛОГСЛУЖБЫРОССИИ ОТ 29.06.95 N 35 "ПО ПРИМЕНЕНИЮ ЗАКОНА РФ "О ПОДОХОДНОМ НАЛОГЕ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ", УТВЕРЖДЕННЫХ ПРИКАЗОМ МНС РОССИИ ОТ 28 АПРЕЛЯ 1999Г. N ГБ-3-08\107 И ЗАРЕГИСТРИРОВАННЫХ МИНЮСТОМ РОССИИ 3 ИЮНЯ С.Г. (РЕГИСТРАЦИОННЫЙ НОМЕР 1798)

В соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 года N 65-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" внесены изменения в некоторые положения Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", связанные с изменением размера ставок подоходного налога, порядка проведения налоговых расчетов и представления в налоговые органы сведений о доходах физических лиц.
На основании вышеназванного Федерального закона Министерством Российской Федерации по налогам и сборам подготовлены изменения и дополнения N 8 к Инструкции Госналогслужбы России от 29.06.95 N 35 "По применению Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", которые утверждены Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28.04.99 N ГБ-3-08/107 и 03.06.99 года зарегистрированы Министерством юстиции Российской Федерации (регистрационный N 1798).
Некоторые положения названной Инструкции изменены и дополнены в связи с вышеуказанным законом.
Так, в положения пункта 12 Инструкции внесены изменения в части порядка определения размера необлагаемого минимума дохода для физических лиц, не имеющих право на повышенные размеры необлагаемого минимума, а именно - ежемесячные вычеты в размере пяти и трех минимальных месячных оплат труда либо годового вычета в размере 30 000 рублей. У этой категории плательщиков, полученный совокупный доход а зависимости от его размера (10 000 руб.; 30 000 руб.) ежемесячно уменьшается на сумму соответствующую двукратному и однократному размеру минимальной месячной оплаты труда. Например, в 1998 году при совокупном доходе, не превысившем 5 000 рублей такой вычет предоставлялся в размере двух минимальный месячных оплат труда, а в 1999 году вычет в размере двух минимальных месячных оплат труда должен предоставляться при совокупном доходе, не превысившим 10 000 руб.
В таком же порядке физическим лицам предоставляются вычеты расходов на содержание детей и иждивенцев. Кроме того, начиная с 1999 года для вдов (вдовцов), одиноких родителей, опекунов или попечителей, разведенных супругов, не получающих алименты на содержание детей, впервые устанавливаются повышенные размеры вычетов на содержание детей и иждивенцев. Теперь вычеты на содержание детей и иждивенцев для указанной категории налогоплательщиков предоставляются в двойном размере. В связи с чем внесены изменения в подпункт "г" пункта 14 Инструкции.
Рассмотрим на примере порядок определения размеров налоговых льгот. Например работник в 1999 году получит доход в сумме 48 700 рублей, включая заработную плату 48 000 рублей и материальную помощь 700 рублей (в январе месяце). Совокупный доход за 1999 год за минусом необлагаемого размера материальной помощи составит 48 000 рублей, в том числе по месяцам: январь - 2000; февраль 3000; март - 3000; апрель - 4000; май - 4000; июнь - 4000; июль - 4000; август - 4000; сентябрь - 5000; октябрь - 5000; ноябрь - 5000; декабрь - 5000. Он имеет двоих детей в возрасте 12 и 10 лет.
Из приведенного примера следует, что этому работнику в течение года должны предоставляться следующие налоговые льготы. При этом перечень налоговых льгот содержится в статье 3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц".

1. Согласно подпункта "к" пункта 1 статьи 3 названного закона сумма материальной помощи, полученная работником не подлежит налогообложению, если ее размер не превысит двенадцатикратного размера минимальной месячной оплаты труда. Поскольку работником получена материальная помощь в сумме 700 рублей, то размер налоговой скидки для материальной помощи составит 700 рублей.

2. На основании пункта 4 статьи 3 названного закона работнику ежемесячно предоставляется необлагаемый минимум дохода, который определяется исходя из размера совокупного дохода, полученного в течение года:
а) поскольку совокупный доход работника за январь-март месяцы не превысил 10 000 руб., то за эти месяцы ему предоставляется ежемесячно необлагаемый минимум дохода в двукратном размере минимальной месячной оплаты труда на общую сумму 500 руб. 94 коп. (83.49 х 2 х 3);
б) начиная с апреля по август необлагаемый минимум дохода ежемесячно предоставляется в однократном размере минимальной месячной оплаты труда, так как в апреле его совокупный доход превысил 10 000 руб. общая сумма необлагаемого минимума дохода за эти месяцы составила 417 руб. 45 коп. (83.49 х 5);
в) в сентябре совокупный доход превысил 30 000 руб. и составил 33 000 руб., в связи с чем начиная с сентября месяца вычеты этому работнику не предоставляются.
г) за год необлагаемый минимум дохода у работника соответственно составил 918 руб. 39 коп.

3. На основании подпункта "а" пункта 6 статьи 3 названного закона из доходов работника исключаются отчисления в Пенсионный фонд в размере 1 процента от полученного дохода, что составляет 487 руб.

4. На основании подпункта "б" пункта 6 статьи 3 названного закона ему предоставляются ежемесячные вычеты на двух детей в зависимости от размера совокупного дохода:
а) за январь-март совокупный доход составил 8 000 рублей с учетом фактически полученного заработка за этот период, в связи с чем за этот период ему предоставляются вычеты на детей в двукратном размере минимальной месячной оплаты труда 1001 руб. 88 коп. (166 руб. 98 коп. х 2 х 3);
б) в апреле месяце совокупный доход работника превысил 10 000 руб., поэтому начиная с апреля по август вычеты на детей предоставляются в однократном размере минимальной месячной оплаты труда 834 руб. 90 коп. (83.49 х 2 х 5).
в) в сентябре месяце доход работника превысил 30 000 руб. и составил 33 000 руб., поэтому с сентября месяца этому работнику вычеты на детей не предоставляются.
г) общая сумма вычетов на двоих детей за год составила 1838 руб. 78 коп.

5. Общая сумма налоговых льгот у данного работника определена в размере 3944 руб. 17 коп.

6. Облагаемый годовой доход определяется в размере 44 756 руб. (48 700.00 - 3944.17).

Для физических лиц, получающих доходы не по основному месту работы, для целей подоходного налога с 1999 года у источника получения таких доходов исключаются суммы отчислений в Пенсионный фонд РФ. Например, при получении в 1998 году дохода не по месту основной работы в размере 5000 рублей подоходный налог исчислялся с общей суммы дохода без исключения суммы удержанной в Пенсионный фонд РФ 50 руб. В 1999 году такие взносы уменьшают налогооблагаемый доход и подоходный налог удерживается с дохода 4 950 руб. В связи с указанной поправкой внесены изменения в пункт 34 Инструкции.
Внесены изменения в пункт 18 Инструкции, в котором приведены новые размеры налоговых разрядов и ставок подоходного налога, применяемые с доходов, полученных физическими лицами после 1 января 1999 года.
Подоходный налог с совокупного облагаемого дохода, полученного в 1999 году будет исчисляться в следующих размерах:

С доходов, полученных физическими лицами после 1 января 1999 года, подоходный налог должен исчисляться источниками выплаты таких доходов отдельно в федеральный бюджет и отдельно в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Введен также новый порядок, устанавливающий, что при начислении отпускных и больничных листов работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в целях подоходного налогообложения из среднего заработка выделяются суммы, приходящиеся на коэффициенты и надбавки. Такие суммы в 1999 году прибавляются к сумме коэффициентов и надбавок, начисляемых к заработной плате, и подоходный налог исчисляется с их общей суммы по установленным ставкам: 3 процента - в федеральный бюджет и 9 процентов - в бюджет субъекта РФ.
Организации и иные работодатели обязаны произвести перерасчеты подоходного налога с учетом новых ставок налога по каждому физическому лицу. При этом суммы удержанного с физических лиц подоходного налога в 1999 году до внесения изменений в законодательство о подоходным налогом следует считать суммой платежа по налогу, уплаченному в бюджет субъекта Российской Федерации.
Внесено изменение в статью 20 Закона, в связи с которым организациям, в которых среднесписочная численность работающих не превысила 10 человек, разрешается представлять сведения о доходах физических лиц за 1999 год на бумажных носителях. Что касается организаций, являющихся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, страховыми и кредитными организациями, и организаций со среднесписочной численностью более 10 человек, то такие организации обязаны представлять сведения о доходах физических лиц, начисленных и удержанных с этих доходов суммах налога в налоговую инспекцию только на магнитных носителях независимо от численности работающих. Указанная норма внесена в подпункт "в" пункта 66 Инструкции.
В новой редакции излагаются приложения к Инструкции, в частности приложение NN 3, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 14. В новых налоговых формах должна содержаться необходимая информация об исполнении физическими лицами налоговых обязательств за 1999 год.
По всем новым формам, которые прилагаются к названным изменениям и дополнениям, изложен подробный порядок их заполнения, с которыми необходимо подробно ознакомиться.
При заполнении Справки о доходах физического лица за 1999 год, приведенного в приложении N 3 к Инструкции на бумажных и магнитных носителях следует руководствоваться "Порядком заполнения Справки о доходах физического лица" и справочной информацией, приведенной в приложении 9. В названной Справке отражаются сведения о доходах, выплаченных организацией или иным работодателем физическому лицу, суммах исчисленного и удержанного этим источником выплаты подоходного налога, а также сумме налога, переданного на взыскание в государственную налоговую инспекцию в случае невозможности взыскания исчисленной суммы налога этим источником выплаты дохода. На все подготовленные для представления в налоговые органы Справки о доходах физического лица организации и иные работодатели должны сформировать сопроводительный реестр, новая форма которого приведена в приложении N 10.
В форме Справки о доходах предусмотрены показатели, позволяющие идентифицировать источник выплаты дохода и получателя дохода. Например, в первом разделе справки указывается идентификационный номер источника выплаты дохода и наименование. При этом с 1999 года ИНН организации указывается вместе с кодом причины постановки на учет, который записывается через разделитель. Во втором разделе отражается персональная информация, касающаяся получателя дохода - физического лица. Если получатель дохода - физическое лицо прошло процедуру постановки на налоговый учет в государственной налоговой инспекции и имеет документ, подтверждающий такие показатели как "ИНН" и "Код ГНИ", то в таком случае значения полей "Код вида документа, удостоверяющего личность" и "Серия, номер документа"; "Дата рождения"; "Адрес постоянного места жительства" могут не заполняться.
В справках о доходах отражаются доходы, подлежащие налогообложению. В частности, в разделе 3 справки о доходах, отражаются доходы, полностью включаемые в совокупный годовой доход (заработная плата и другие выплаты, за выполнение трудовых обязанностей по месту основной работы, доходы, по совместительству и договорам гражданско-правового характера, дивиденды и т.д.), а также доходы частично не включаемые в совокупный годовой доход (материальная помощь, подарки, призы, доходы от продажи имущества и т.д.), и доходы, полученные индивидуальными предпринимателями). Для заполнения этого раздела справки о доходах используется справочная информация, содержащаяся в разделе 2 "Виды доходов" Справочника (приложение N 9).
В Справке отражаются сведения о доходах, выплаченных источником дохода (организацией или индивидуальным предпринимателем, включая частнопрактикующих нотариусов) физическому лицу, суммах скидок, расходов, вычетов, суммах подоходного налога, исчисленного и удержанного этим источником выплаты.
При получении физическими лицами в течение текущего года дохода по прежнему месту работы после их увольнения с указанного места работы, сведения оформляются двумя отдельными справками, т.е. в отношении доходов, полученных до увольнения, - информация отражается в одной справке, а в отношении доходов, полученных после увольнения, информация отражается в другой справке.
При изменении в течение года места основной работы источник выплаты доходов обязан выдать работнику справку о выплаченных суммах дохода и удержанных суммах подоходного налога по форме N3. При поступлении им на работу по трудовому договору в другую организацию этот работник сдает справку о доходах по форме N 3 в бухгалтерию по новому месту работы. В этом случае исчисление налога по новому месту основной работы осуществляется с учетом ранее выплаченных сумм доходов по прежнему месту основной работы. Однако по новому месту основной работы по окончании года справка о доходах оформляется только в отношении доходов, полученных по новому месту работы.
Сведения о доходах физических лиц, которым источником дохода были произведены перерасчеты подоходного налога за предшествующие годы в связи с уточнением их налоговых обязательств, представляются в виде новой справки, взамен ранее представленной, не позднее первого числа второго месяца следующего за кварталом, в котором произведен перерасчет по налогу.
Что касается представления сведений о доходах физических на магнитных носителях, то при формировании справок о доходах в электронном виде следует руководствоваться требованиями к составу и структуре информации о доходах физических лиц, представляемой организациями и иными работодателями на магнитных носителях, которые приведены в приложении N 14 к настоящей Инструкции.
Если в 1999 году будут производиться перерасчеты по подоходному налогу за предшествующие годы, то сведения о доходах физических лиц, которым были произведены перерасчеты подоходного налога за предшествующие годы, представляются вновь в связи с уточнением их налоговых обязательств в новой справке взамен ранее представленной, не позднее первого числа второго месяца, следующего за кварталом, в котором произведен перерасчет по налогу.
Утверждена и новая форма Налоговой карточки по учету доходов и подоходного налога отражаются сведения об источнике выплаты доходов и о получателе доходов, также производится учет вычетов, видов доходов, совокупного дохода по месяцам, расчет подоходного налога за 1999 год.
Налоговые карточки заполняются организациями и иными работодателями, т.е. источниками выплаты доходов, подлежащих обложению подоходным налогом, включая и те доходы, которые частично не включаются в совокупный годовой доход.
Много вопросов возникает по правильности заполнения такого показателя как "Налогооблагаемый период". Налогооблагаемым периодом считается то количество месяцев, в течение которых физическое получило доходы. Однако в организациях, не обеспечивающих своевременную выплату начисленной заработной платы, налогооблагаемый период определяется из расчета тех месяцев, за которые выплачивается начисленная заработная плата отчетного календарного года. В тех случаях, когда производится выплата невыплаченной заработной платы за месяцы предшествующего календарного года в текущем календарном году, а также когда в одном месяце текущего календарного года выплачивается заработная плата за несколько месяцев текущего календарного года, то налогооблагаемым периодом считаются те месяцы, в течение которых физическое лицо проработало в этой организации в текущем календарном году.
Большое значение имеет правильность проведения налогового расчета облагаемого дохода и подоходного налога, поскольку на основе данных, содержащихся в налоговой карточке, заполняется Справка о доходах физического лица (приложение N 7) и Отчет об итоговых суммах начисленных доходов и удержанного подоходного налога (приложения N 8).
Существенно изменена форма "Отчета об итоговых суммах начисленных доходов и удержанного подоходного налога". Указанный отчет заполняется на основании показателей, содержащихся в Налоговой карточке, данных о перечислении подоходного налога в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации, исполнении предложений налоговой инспекции по устранению нарушений налогового законодательства, выявленных в ходе выездной проверки. В отчете имеется три раздела: Раздел I. Общие показатели; Раздел II. Исполнение налоговых обязательств; Раздел III. Выполнение требований налогового органа.
Отчет составляется всеми организациями и иными работодателями, на которых в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации возложена обязанность удерживать подоходный налог с доходов, выплаченных ими физическим лицам, и представляется в налоговую инспекцию по месту их нахождения (регистрации). Данные по обособленным и иным структурным подразделениям организации (филиалам, цехам, представительствам, и т.п.), которые не являются юридическими лицами, должны включаться в отчет головного предприятия. В отчете содержится сводная информация о количестве получателей доходов, общей сумме их доходов подоходного налога.
Организация, в состав которой входят филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, осуществляющие удержание и перечисление подоходного налога, представляет отчет по каждому такому филиалу в налоговый орган по месту нахождения филиала и другого обособленного подразделения. Показатели отчетов по обособленным структурным подразделениям и филиалам в отчете головной организации не учитываются.
Указанный отчет представляется в течение года не позднее первого числа второго месяца, следующего за отчетным кварталом, а по истечении года - не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным. Все показатели в нем отражаются за каждый отчетный период нарастающим итогом с начала отчетного календарного года (за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев, год): количество - в единицах, а сумма - в рублях. В форме отчета отражаются все предусмотренные показатели. В случае незаполнения той или иной статьи (строки, графы) ввиду отсутствия у работодателя соответствующих активов, пассивов, операций эта статья (строка, графа) прочеркивается. За первое полугодие текущего года отчет представляется в налоговые инспекции по новой форме.
При заполнении первых пунктов отчета следует иметь ввиду, что в первом пункте отчета указывается общее количество физических лиц и полученные ими за отчетный период доходы, в том числе и в размерах, не подлежащих налогообложению. А в пункте 1.1. указывается число физических лиц -налогоплательщиков, получивших в отчетном периоде доходы, подлежащие налогообложению у источника выплаты, с которого исчислен налог.
В приложении N 9 приведены Справочники, которые используются при ведении налоговых форм по подоходному налогу. В каждый раздел Справочников внесены изменения и дополнения, кроме раздела 5 "Справочник "Коды регионов Российской Федерации".
Например, в первом разделе "Справочник "Виды документов, удостоверяющих личность налогоплательщика" расширен перечень документов, удостоверяющих личность физического лица. Во втором разделе "Справочник "Виды доходов" включены новые виды доходов. Например, подраздел "Доходы, полностью включаемые в совокупный годовой доход" дополнен кодом дохода 2200 "Доходы в виде курсовой разницы". Этот раздел Справочника используется при заполнении раздела 2 Справки о доходах (приложение N 3) и раздела 4 Налоговой карточки (приложение N 7).
Приложение N 14 изложено в новой редакции. Это приложение содержит требования к составу и структуре информации о доходах физических лиц, представляемой в налоговые инспекции организациями и иными работодателями на магнитных носителях, которые приведены в приложении N 14 к настоящей Инструкции.
Хочу обратить внимание на соблюдение порядка проведения налоговых расчетов по подоходному налогу, а именно правильность определения налоговой базы, налоговых льгот, своевременного и полного перечисления подоходного налога, удержанного с доходов физических лиц организациями и иными работодателями. С апреля месяца подоходный налог, исчисленный и удержанный с облагаемого совокупного дохода физических лиц за январь - апрель 1999 года должен исчисляться и перечисляться в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом подоходный налог исчисляется с каждого физического лица отдельно в федеральный бюджет и бюджет субъекта Российской Федерации по установленным ставкам налога. Сумма подоходного налога, исчисленная и удержанная с доходов физических лиц, до вступления в действие вышеназванного Федерального закона засчитывается в счет уплаты подоходного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Статьей 9 Закона Российской Федерации от 7 декабря 1991 года "О подоходном налоге с физических лиц" (с последующими изменениями и дополнениями) предусмотрен следующий порядок перечисления в бюджет подоходного налога, удержанного с доходов физических лиц.
Организации (в том числе филиалы и другие обособленные подразделения организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет) обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного с физических лиц налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на оплату труда либо не позднее дня перечисления со счетов указанных организаций в банке по поручениям работников причитающихся им сумм. Те организации (в том числе филиалы и другие обособленные подразделения организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет), которые выплачивают суммы на оплату труда из выручки от реализации продукции, выполнения работ и оказания услуг, перечисляют исчисленные суммы налога в банки не позднее дня, следующего за днем выплаты денежных средств на оплату труда.
Перечисление налога за филиалы и другие обособленные подразделения предприятий, учреждений, организаций, не имеющие счетов в банках, осуществляют их головные организации в бюджет по месту нахождения указанных филиалов и других обособленных подразделений одновременно с перечислением средств на оплату труда, а при выплате средств на оплату труда из выручки не позднее дня, следующего за днем выплаты средств на оплату труда.
Удержанные с доходов физических лиц налоги в общей сумме, превышающей десять рублей, перечисляются в бюджет. Если сумма налогов составляет менее десяти рублей, то она добавляется к сумме, подлежащей перечислению в бюджет в следующем месяце, но не позднее декабря текущего года.
В том случае, когда оплата труда в организации производится в виде аванса за первую половину месяца 20 числа и заработной платы под расчет за вторую половину месяца 5 числа, то исчисление и перечисление подоходного налога осуществляется с заработка полученного за месяц не позднее дня получения в банке наличных денежных средств на оплату труда за последний период истекшего месяца, то есть заработной платы за вторую половину месяца 5 числа. При этом 20 числа с авансовой выплаты заработной платы, удержание и перечисление подоходного налога не производится.
С введением в действие Федерального закона от 31 марта 1999 года N 65-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" начиная с 6 апреля перечисление подоходного налога производится отдельно в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации. Для учета платежей подоходного налога в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации целесообразно завести раздельный учет по счету "Расчеты с бюджетом": субсчет "Подоходный налог в федеральный бюджет" и субсчет "Подоходный налог в бюджеты субъектов Российской Федерации".