Учет топлива для служебного автотранспорта

В деятельности каждого бюджетного учреждения используются автотранспортные средства, эксплуатация которых требует топлива (автомобильный бензин и дизтопливо). Учет приобретения и расходования топлива осуществляется в особом порядке, который закрепляется внутренними нормативными актами.

Приобретение топлива для служебного автотранспорта производится в соответствии с требованиями Закона о государственных закупках. Размещение заказа может осуществляться учреждением или уполномоченным органом:

- путем проведения торгов в форме конкурса, аукциона, в том числе аукциона в электронной форме;

- без проведения торгов (запрос котировок, у единственного поставщика (исполнителя, подрядчика)).

Приобретение ГСМ может производиться за наличный и безналичный расчет.

При приобретении топлива за наличный расчет приказом руководителя учреждения должны быть утверждены:

1) лица (водители), имеющие право получать денежные средства под отчет;

2) сумма наличных денежных средств, выдаваемая для приобретения топлива на определенный учреждением период;

3) сроки, на которые могут выдаваться подотчетные суммы (например, 10 дней, месяц).

Документами-основаниями поступления топлива при таком способе являются чеки ККМ, приложенные к авансовому отчету.

К безналичному способу расчетов за топливо относится приобретение талонов на топливо или пластиковых топливных карт. Расчеты за топливо по картам или талонам ведутся либо на условиях предоплаты (не более 30% согласно п. 8 Постановления Правительства РФ N 1181), либо по фактически израсходованному топливу.

Приобретение топлива для служебного автотранспорта безналичным путем экономически обоснованно (чем больше объем, тем ниже цена).

Бюджетный учет топлива, как и всех видов горючего и смазочных материалов (керосина, автола, угля, торфа и т.д.), осуществляется на счете 0 105 03 000. При любом из указанных способов приобретения топливо принимается к учету по фактической стоимости с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками (кроме его приобретения), в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством (п. 52 Инструкции N 148н).

Для отпуска ГСМ в бюджетном учете целесообразно предусмотреть способ списания по средней фактической стоимости, так как учитывать расход топлива по фактической стоимости каждой единицы больших объемов ГСМ не представляется возможным (такой способ может применяться при условии стабильных цен в течение длительного периода). Документом-основанием, подтверждающим фактический расход топлива, является путевой лист, составленный по формам 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005 или 0345007, с применением показаний приборов (спидометра) и норм расхода топлива, установленных в учреждении согласно Методическим рекомендациям норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденным Распоряжением Минтранса РФ от 14.03.2008 N АМ-23-р (далее - Методические рекомендации).

При нормировании расхода топлива различают базовое значение, которое определяется для каждой модели, марки или модификации автомобиля в качестве общепринятой нормы, и расчетное нормативное значение расхода топлива, учитывающее выполняемую транспортную работу и условия эксплуатации автомобиля (п. 3 Методических рекомендаций).

На основании указанного документа нормы расхода топлива рассчитываются и утверждаются отдельно по каждому транспортному средству приказом руководителя учреждения с учетом климатических условий, численности населения, рельефа местности, в которой эксплуатируется автомобиль, времени года и других факторов, влияющих на расход топлива. Согласно п. 5 Методических рекомендаций при определенных условиях учреждение вправе применять повышающие коэффициенты (в процентном отношении к базовой норме), а в соответствии с п. 6 Методических рекомендаций базовая норма расхода топлива может быть снижена.

К сведению: для моделей, марок и модификаций автомобильной техники, на которую Минтрансом не утверждены нормы расхода топлива, руководители учреждений могут вводить в действие своими приказами нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями по специальной программе-методике (п. 6 Методических рекомендаций).

Рассмотрим расчет нормативного расхода топлива на примере. В путевом листе указано, что легковой автомобиль ГАЗ-24-10 имеет пробег 350 км. Его эксплуатация осуществлялась в горной местности при высоте над уровнем моря 1000 м. Базовая норма расхода топлива (Н) для легкового автомобиля ГАЗ-24-10 составляет 13 л/100 км. Надбавка (D) за работу в горной местности при высоте над уровнем моря от 801 до 2000 м составляет 10%.

Для легковых автомобилей нормативное значение расхода топлива рассчитывается по формуле:

QH = 0,01 x Нs x S x (1 + 0,01 x D), где:

QH - нормативный расход топлива, л;

Нs - базовая норма расхода топлива на пробег автомобиля, л/100 км;

S - пробег автомобиля, км;

D - поправочный коэффициент (суммарная относительная надбавка или снижение) к норме, %.

В рассматриваемом случае нормативный расход топлива составляет:

QH = 0,01 x 13 x 350 км x (1 + 0,01 x 10%) = 46 л.

Приобретение топлива по талонам. Согласно п. 107-109 Инструкции N 148н оплаченные талоны на бензин являются денежными документами и учитываются на счете 1(2) 201 05 000 "Денежные документы". Они должны храниться в кассе учреждения.

Прием в кассу и выдача из кассы таких документов оформляются приходными кассовыми ордерами (ф. 0310001) и расходными кассовыми ордерами (ф. 0310002) с записью на них "Фондовый". Аналитический учет талонов на бензин ведется в карточке учета средств и расчетов. Водители, получившие из кассы в подотчет талоны на топливо, обязаны отчитаться за них, оформив в установленном порядке авансовый отчет. Произведя по талонам заправку, водители получают чек, подтверждающий стоимость топлива, количество литров, залитых в бак автомобиля, время и дату заправки. При сдаче авансового отчета к нему прикладываются указанные чеки, на основании которых отражается поступление топлива. Водители не могут получить из кассы очередные талоны на топливо, если не отчитались за предыдущие. Расход (списание) топлива осуществляется на основании путевых листов по указанным выше формам, которые водители сдают в бухгалтерию в установленный в учреждении срок (например, последний рабочий день месяца).

Рассмотрим отражение операций по учету талонов на топливо, поступлению и расходованию ГСМ. Заметим, что в целях усиления контроля за поступлением и выдачей талонов на бензин учреждение вправе дополнительно использовать забалансовый счет 03 "Бланки строгой отчетности".

Приобретение топлива по топливным картам. В Инструкции N 148н не содержится порядок организации и ведения учета движения топлива, приобретенного посредством топливных карт. Поэтому такой порядок устанавливается учреждением самостоятельно и прописывается в учетной политике.

Приобретение топлива по топливным картам невозможно без самой пластиковой карточки. В зависимости от условий приобретения пластиковая карточка учитывается следующим образом:

- при приобретении (изготовлении) за плату - на счете 1(2) 105 06 000 "Прочие материалы" с аналитикой по МОЛ;

- при получении от поставщика без оплаты с условием последующего возврата поставщику при расторжении договора купли-продажи топлива - на забалансовом счете 02 "Материальные ценности на ответственном хранении". При утере карт либо расторжении договора указанные карты списываются с учета в общеустановленном порядке.

Приобретение бензина по топливным картам удобно как для водителей, так и для работников бухгалтерии. Бухгалтерам легче осуществлять учет и контроль за движением ГСМ. Документами-основаниями для приобретения (поступления) топлива являются товарная накладная, счет-фактура и детализированный отчет (акт) в разрезе движения топлива по отдельным картам, которые представляются поставщиком по окончании каждого месяца. По ним осуществляется принятие к учету ГСМ. Одновременно водители сдают в бухгалтерию путевые листы и чеки, подтверждающие количество залитого в бак автомобиля топлива, дату и время заправки. Данные документы сверяются с документами, полученными от поставщика.

Рассмотрим отдельные операции по учету ГСМ, приобретенных посредством пластиковых карт:

Налоговый учет расходов

В целях налогообложения прибыли учреждение может учитывать расходы на приобретение ГСМ согласно пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ в составе материальных расходов или в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, как расходы на содержание служебного транспорта в зависимости от назначения используемого транспорта. Данными нормами не предусмотрено ограничений по учету расходов ГСМ в целях исчисления прибыли. Однако согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком и направленные на получение дохода.

Как отразить в налоговом учете расходы на ГСМ?

Если нормы расхода топлива не утверждены. В отношении автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, подается заявка в научную специализированную организацию на разработку таких норм по специальной программе-методике. До получения этих норм Минфин позволяет учреждению, руководствуясь соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля, разработать и утвердить своим приказом нормы расхода топлива по данному автомобилю. После получения сведений от научной организации приказом руководителя утверждаются другие нормы списания ГСМ (письма Минфина РФ от 22.06.2010 N 03-03-06/4/61, от 14.01.2009 N 03-03-06/1/6).

Не утвержденные в установленном порядке в учреждении нормы расхода топлива, неправильное или необоснованное применение поправочных коэффициентов, предусмотренных Методическими рекомендациями, а также иные нарушения влекут неправомерное списание ГСМ.

Федеральное государственное учреждение обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным предписания, вынесенного территориальным управлением Росфиннадзора, по устранению выявленных нарушений. В числе прочего учреждению вменено в вину нарушение, заключающееся в неправомерном, не соответствующем действующей технической документации составлении расчета, определяющего списание ГСМ.

Обстоятельства дела, установленные судом, свидетельствуют о том, что городскую норму расхода топлива на автомобиль Ford Mondeo, находящийся в распоряжении бюджетного учреждения, последнее определило на основании сервисной книжки, полагая, что иного обоснования норм расхода топлива на этот либо аналогичный автомобиль не имеется. В этой связи в качестве расхода топлива в городском цикле учреждение приняло величину, равную 13,8 л на 100 км.

По материалам дела суд установил, что в нарушение п. 4 Методических рекомендаций учреждение применило к базовой норме поправочные коэффициенты, которые можно применять только к эксплуатационной норме, рассчитывая ее по определенным формулам, приведенным в данном документе.

Так, в нарушение Методических рекомендаций бюджетным учреждением приняты нормы расхода топлива при эксплуатации за городом в размере 16 л на 100 км, в то время как, по данным сервисной книжки, они составляют 6,7 л на 100 км.

Доводы учреждения сводятся к тому, что судом применены не подлежащие применению Методические рекомендации: учреждение считает, что данный документ носит рекомендательный, а не обязательный характер.

С доводами заявителя нельзя согласиться, поскольку Методические рекомендации утверждены Минтрансом, являющимся федеральным органом исполнительной власти.

Учитывая, что нормы расхода топлива, предусмотренные в целях расчетов нормативного значения расхода топлива по месту потребления в сфере автомобильного транспорта, предусмотрены Методическими рекомендациями, суд апелляционной инстанции правильно отметил в постановлении, что применение данного документа по вопросам расчета норм расхода топлива является обязательным.

Таким образом, судом было принято решение кассационную жалобу бюджетного учреждения оставить без удовлетворения (Постановление ФАС ДВО от 07.07.2010 N Ф03-4439/2010).

Если неисправен спидометр. Показания спидометра используются для определения (подтверждения) пробега автомобиля, который в совокупности с нормами расхода топлива напрямую определяет расчетную величину израсходованного топлива. В случае если показания спидометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода спидометра из строя), данное обстоятельство должно быть задокументировано и соответствующим образом отражено в поле "Показания спидометра" соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, объективно (результаты измерений) отражающими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным спидометром. Для признания таких документов первичными и принятия их данных в целях налогового учета они должны иметь обязательные реквизиты, установленные ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. Факт начала использования спидометра после ремонта также требует документирования с отражением начального значения показаний спидометра (Письмо ФНС РФ от 16.07.2010 N ШС-37-3/6848).