Дальше еще печальнее. Посмотрели Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.2006 г. № Ф09-10453/06-С2, которые пришли все-таки к выводу о том, что перечисление на лицевой счет определенной суммы является не доходом, а погашением задолженности. Вот чисто правовой подход — дайте правую квалификацию: это погашение задолженности, не может погашение задолженности формировать у лица доход.
Еще одна проблема, связанная с выявлением объекта налогообложения в случае, когда возвращаются заемные средства, предоставленные в рублях, но в привязке к курсу иностранной валюты. Соответственно, мы предоставляем рублевый займ в привязке к иностранной валюте и устанавливаем заранее процентный доход по этому долговому обязательству (займу), но колебания курса валют могут быть существенные, и выясняется, что заимодавец по окончании срока действия договора, получил не только сумму процента по этому договору, но и получил в 2 раза больше рублей, чем предоставил заемщику. Возникает вопрос: можно ли говорить о возникновении дохода как объекта налогообложения по гл. 23 НК не только в части процента, но и в части вот этой рублевой дельты. Причем, все случилось в один день, вчера дал одну сумму, а через день получил в 2 раза больше. Произошло резкое колебание курса. Получилась суммовая разница, причем, суммовая разница она не облагается по правилам гл. 23 НК. Законодатель вправе был бы, видимо, поставить вопрос о налогообложении соответствующей суммовой разницы, но специальных правил в гл. 23 НК не установил, поэтому у нас нет оснований усматривать здесь возникновение объекта налогообложения. Более того, открываем ст. 208 НК и видим, что доходом для целей гл. 23 НК признается заранее заявленный по долговому обязательству доход в виде процента, в виде дисконта, любой другой заранее заявленный доход, то есть мы видим из ст. 208 НК через ст. 43 НК. В ст. 208 НК мы видим, что облагается процент, а процент мы определяем по правилам ст. 43 НК для целей налогообложения. Под процентом понимается любой заранее заявленный доход, в том числе, в виде дисконта. Соответственно, никаких правовых основания для обложения суммовой разницы по гл. 23 НК нет, на что в свое время (совершенно справедливо!) в 2012 году обратил внимание ВАС, рассматривая претензии налогового органа к агенту, не удержавшему с этой суммовой разницы налог от физического лица, предоставлявшего средства в займы и выступившего в роле заимодавца.
Катя Е: Может быть их смущает то, что ст. 208 НК содержит неисчерпывающий перечень («иные доходы»)?
Важный вопрос. Действительно, перечень доходов казалось бы не исчерпывающий, но (!) МВК полагает так, что если законодатель применительно к определенному виду (!) экономических отношений в ст. 208 НК определил то, что он почитает за доход, то уже в этой части наверное вряд ли будет правильным ставить вопрос о расширении этого понимания через упование на подпункт о иных доходах. Если уже законодатель применительно к определенному виду дохода высказался в ст. 208 НК о том, каккую экономическую сущность, какой экономический эффект при возникновении соответствующего вида экономических отношений он воспринимает в качестве дохода, подлежащего налогообложению, то не надо этот перечень пытаться расширять (и не правильно с точки зрения МВК этот перечень расширять) за счет апеллирования к возможности налогообложения каких-то иных доходов. Вот если сказал законодатель, что применительно к долговым обязательствам налогообложению подлежит процент, как понимается ст. 43 НК. Все, это есть позиция законодателя, что мы облагаем, когда речь идет о соответствующем виде экономических отношений. Не надо уже апеллировать к иному.
Применительно к нашей ситуации, которую мы рассматриваем, займ был получен организацией от физического лица. То есть физическое лицо получило процент по договору займа.
Общий контекст: не стоит расширительно относиться к возможности налогообложения тех экономических отношений, по поводу которых законодатель прямо выразился в ст. 208 НК.
А теперь более сложная ситуация постольку, поскольку она уже не столь одноэпизодная хотя бы. Письмо Минфина РФ от 03.04.2015 г. № 03-04-05/18909 МВК просила посмотреть. Речь идет о налогообложении дохода заимодавца при уступке физическим лицом-заемщиком права требования к третьему лицу права требования получения денежных средств по договору купли-продажи доли в уставном капитале ООО в целях погашения задолженности.
У нас есть 3 участника:
1)заимодавец;
2)заемщик;
3)третье лицо.
Заемщик продает долю участия в капитале. Заимодавец дает займ заемщику. Заемщик уступает заимодавцу право требования к третьему лицу (цессия). Заимодавец выдал займ заемщику. Заемщик является участником ООО, он свою долю уступает заимодавцу.
МВК поняла так, что доля была продана третьему лицу и этому третьему лицу... Давайте усложним тут до появления того лица, которое купило долю в ООО, но деньги заемщику не вернуло. Я еще хочу усложнить, что наш заемщик имел долю в ООО и он ее продал какому-то третьему лицу, и не получил никаких средств от этого третьего лица (которому продал) и уступает право требования к этому третьему лицу заимодавцу. И говорит: «вместо того, чтобы я тебе заем погашал, ты получаешь на соответствующую сумму права требования к тому лицу, которое приобрело у меня долю участия в ООО, но не заплатило мне за приобретение этой доли». У нас займ, значит, нужно вернуть деньги, вместо того, чтобы вернуть деньги, уступают право требования к тому лицу, которое купило долю, но не заплатило за приобретение этой доли в капитале организации. Договор купли-продажи доли участия. Минфин РФ говорит: где доход и что облагаем? У заимодавца. Почему я говорю, что здесь ситуация еще более очевидна? Вот если в нашем первом примере он этот долг где-то купил, дешево/недешево, экономия/неэкономия, а тут то вообще казалось бы все очень просто: дал в долг 1 млн. руб., ему уступили право требования, возвращают деньги, а ему говорят: «А у вас 13% от 1 млн. руб., 130 тыс., пожалуйста, в бюджет, притом, что займ был беспроцентный» - это так Минфин РФ говорит. А наша задача определить налоговые последствия с точки зрения НДФЛ. Вот где у кого тут доход возникает?
По идее, у заемщика должен быть доход от продажи доли, но он его не получил. Опять-таки алгоритм тот же самый: смотрим на юридическую квалификацию.
А льберт: Заимодавец дал в долг — долговые отношения (по возврату долга), которые изначально, если бы все складывалось здоровым образом, не нужно было бы уплачивать налог. Он получил вместо возврата по этому договору займа права требования к третьему лицу, которое еще может быть нереализовано, может быть не осуществлено — может что-то получить, может ничего не получить. Но в тот момент, когда он что-то получит, то мы должны рассматривать это как возврат долга со стороны заимодавца.
Причем, он приобрел право требования в счет погашения займа.
Альберт: Но доход в этот момент не возник еще, потому что он только приобрел право требования. Когда он получит или не получит исполнение по праву требования — это все-равно не будет образовывать доход.
Это будет погашение долга в чистом виде. У Минфина РФ погашение долга это всегда доход, видимо, погашение долга это всегда иной доход по ст. 208 НК, хотя с экономической точки зрения как погашение долга может быть...
Катя Е. предлагает рассмотреть ситуацию с процентным займом.
Это была бы более сложная ситуация, может быть, с одной стороны, но не самая сложная — с другой. Все тоже самое, только о н уступил право требования в погашение займа с процентами. Изменится в связи с этим решение или не изменится? Потому что все-равно с точки зрения уступки это все-равно будет погашение долга, но не возврат займа. По идее, регулирование не должно меняться. Найдем ли мы здесь какую-нибудь экономическую справеливость в таком толковании, в таком регулировании?
У заимодавца все понятно: дохода не возникает. У кого-то какой-то доход возникает?
Аня: у заемщика должен был бы возникнуть доход, когда бы он получил оплату доли. Получается, что этот доход у нас вообще выпадает.
Выпадает ли? Подсказка в следующем состоит: не надо пытаться квалифицировать какие-то экономические сущности исходя из того, что могло бы быть, если бы не возникла эта система отношений, квалифицируйте так, как складывались бы эти отношения. Но вот не получил он сумму оплаты за проданную долю от того, этого не случилось, значит, отношения стали складываться по-другому, значит, момент возникновения дохода нужно искать в чем-то другом. Надо понять какой доход? Опять-таки доход - это не какая-то сумма денежных средств, это каким-то образом юридически квалифицируемая экономическая сущность. Где она возникла?
Алина: Может в форме материальной выгоды?
Аня: формы материальной выгоды у нас закрытый перечень.
А если бы был не закрытый, какую материальную выгоду где бы мы усмотрели? Материальная выгода она тоже выступает в рамках экономических отношений, которые получили свое юридическое оформление. Отчего выгода?
Альберт: у нас есть 2 вида отношений: заемные и купля-продажа. Отношения между заемщиком и третьим лицом заключаются в том, что заемщик продает долю и за это должен получить какие-то денежные средства. Он их не получает и уступает (доход он не получает, но есть право, доход он получит, когда денежные средства к нему поступят), он передает это право требования в счет исполнения по договору займа, в этот момент происходит исполнение по договору займа, но доход у заемщика не возникает, но у заимодавца возникает экономическая выгода от того, что он получил исполнение (это косяк)...
Но уступка то возмездная, потому что это уступка в счет погашения долга, соответственно, он уступил свое право требования за сумму долга. То есть, форма дохода какая? Денежная. То есть денежные средства он получил раньше и теперь (в момент уступки) он эти денежные средства оставляет себе. Это поступления — это реальные денежные средства. Денежные средства поступили раньше, чем мы признали возникновение дохода. До чего можно довести эту элементарную правовую материю неграмотными истолкованиями! А доход мы признали в момент, когда мы исключили необходимость возврата этих средств, когда заемщик смог считать эти средства собственными средствами, а не средствами заемными.
Альберт еще раз: у нас 2 категории отношений между двумя лицами: есть заемные отношения, есть отношения по купле-продаже. Заемщик продает по договору купли-продажи что-то третьему лицу, все оно ушло, но дохода не получил. С гражданско-правовой точки зрения исполнение, с одной стороны, кредитор (третье лицо) получил, а заемщик не получил, у него остается право требования к третьему лицу. Он вместо того чтобы вернуть долг заимодавцу, он берет и уступает это право требования к третьему лицу этому заимодавцу. Что происходит в этот момент? У заимодавца не возникает доход, потому что это исполнение по договору займа, и это не является доходом в понимании гл. 23 НК. А что происходит у заемщика в этот момент? Он получает как бы исполнение по договору купли-продажи (это косяк), мы признаем, что в этот момент у него возникает доход и надо его облагать...
Не надо купли-продажи, потому что нет купли-продажи.
Альберт: у него (заемщика) образовался доход в виде поступления денежных средств по договору займа от реализации права требования, которое у него было. Просто оно поступило не от третьего лица, а оно поступило в виде зачета этих отношений с заимодавцем.
Тааак, соответственно, те реальные (!) денежные средства, которые наш заемщик в свое время получил как заемные, в момент возмездной уступки в счет погашения долга - стали его собственными денежными средствами. То есть чуть более на раннем этапе поступившие к нему денежные средства теперь уже образуют у него доход в денежной форме.
А теперь здесь еще возникает очень сложный вопрос: экономически эта сумма заемных средств, возможность оставить у себя которую получил наш заемщик, она экономически замещает ему получение денежных средств по договору купли-продажи. Соответственно, возникает вопрос: например, он прежде чем продать долю участия в организации, он мог ее купить в свое время, и если бы мы до логического завершения довели операцию по купле-продаже и наш заемщик бы продал долю, получив средства, он учел бы расходы, связанные с приобретением этой доли по правилам ст. 220 НК. И, возможно, у него бы была нулевая база и он бы ничего не платил, а в данном случае он у нас получает этот доход в рамках иных отношений, то естьфактически мы говорим, что заемщик оставил себе сумму займа, ту сумму, которую должен был вернуть. Сможет ли он претендовать на учет расходов по ст. 220 НК? Доход, которые он получил от возмездной уступки права в виде суммы займа (то есть у него доход в виде суммы займа от возмездной уступки), он должен иметь право уменьшить на суммы расходов, понесенных в связи с приобретением доли участия в уставном капитале, как расход, связанный с извлечением этого дохода.
Всякий раз мы должны определять налоговые последствия, исходя из того, как юридически оформлены эти отношения, если мы не подвергаем сомнению адекватность такого оформления. Сложность заключается в том, что мы не можем себе позволить сказать, как ВС, сказав, что мы не понимает, что написано в гл. 23 НК, поэтому от ст. 41 НК — последствия такие. Мы должны взять гл. 23 НК, взять систему этих отношений, разложить ее на «цивилистические кирпичики» и истолковывать гл. 23 НК, как позволяющую нам определить налоговые последствия по правилам гл. 23 НК, исходя из того, какие конкретно гражданско-правовые правоотношения складывались и как может быть квалифицирован этот доход для целей налогообложения. То есть мы квалификацию дохода берем из гражданско-правовых отношений.
Если бы законодатель предусмотрел, то у нас бы могла бы возникнуть и какая-нибудь экономия на приобретении. Мы взяли простую ситуацию, когда везде там по 3 млн. руб., а у нас могла бы быть ситуация несколько иная в реальной жизни, когда мы быстро продавали, продавали дешевле или дороже, у нас бы возникал или не возникал соответствующий доход и тд.
ВС в октябрьском Обзоре 2015 года выразил соображения о том, что при получении имущества по договору мены возникает доход как объект по гл. 23 НК. Задача 2 из темы 2 - важна для понимания алгоритма по гл. 23 НК (экономия на процентах за пользование заемными средствами в ситуации, когда банк простил наследникам проценты, унаследовавшим долг). И перейдем к долям участия в капитале организации.
Лекции от 27.04.2016 г.
Деловая игра:
Граждане Н. и К. произвели равноценный обмен принадлежащих им на праве собственности квартир и получили уведомления налогового органа о необходимости декларирования возникшего у них в связи с этим дохода, поскольку по договору мены стороны признаются одновременно продавцами и покупателями. При этом граждане Н. и К. были проинформированы о праве использования ими имущественных вычетов при продаже и приобретении имущества (если ранее вычет при приобретении имущества не был использован).
Поскольку информация о необходимости декларирования дохода гражданами Н. и К. была проигнорирована, налоговый орган произвел начисление каждому из них налога на доходы физических лиц без учета права на имущественные вычеты и направил требования об уплате недоимки, пеней и штрафа, установив срок на исполнение. Граждане Н. и К. не согласились с выводами о возникновении у них объекта налогообложения и оспорили полученные ими требования налогового органа в суд.
Кустова: Уже звучал ряд аргументов о том, что мена – это не договор купли-продажи, мена – это не реализация с позиции ст.39 НК РФ. Соответственно этот вопрос – одна из проблем данной ситуации. Для того, чтобы говорить о реализации, нужно делать ссылки на какие-то нормы НК РФ. Нужно доказать, что это реализация по правилам НК РФ. Нужно также доказать, что соответствующие положения НК РФ могут быть применены для целей налогообложения доходов физических лиц. Нужно понять, имеет ли место реализация в данной ситуации, насколько положения ст.39 НК РФ применимы для целей главы 23 НК РФ. Важен ответ на вопрос: меня – это разновидность договора купли-продажи или нет. Ответ должен быть подкреплен ссылками на положения ГК РФ.
Оля: В ст.567 ГК РФ говорится о том, что к отношениям мены применяются правила о договоре купле-продажи…
Кустова: И что это значит?
Катя С.: Налогоплательщик считает, что из данной правовой нормы не следует, что мена – это разновидность договора купли-продажи.
Света: Мы говорим о том, что у этих договоров разная экономическая природа, а, следовательно, разная экономическая сущность, поэтому п.2 ст.567 ГК РФ говорит о том, что к мене, по общему правилу, применяются положения о купли-продаже, т.е. меня – это не разновидность купли-продажи, это разные правовые конструкции. Ключевым является правило о том, что товары, передающиеся в мене, признаются равными, т.е. не возникает никакой экономической выгоды.
Лера: Сам товар в мене заменяет цену в договоре купли-продажи.
Кустова: Есть ли разница обмена товара на товар или товар на деньги? Разве в обоих случаях для физического лица будут одинаковые юридические последствия?
Лера: Ст.39 НК РФ больше применима к НДС, а не к НДФЛ, поскольку она применима только к ЮЛ и ИП, но не ФЛ.
Кустова: Т.е. не применима вообще?
Кустова: Налоговый орган, правильно ли я понимаю, что вы видите возникновение в данной ситуации возникновение дохода с позиции ст.41 НК РФ? Т.е. вы усматриваете возникновение у налогоплательщика некой экономической выгоды? Мы понимаем, что мало ст.41 НК РФ для целей налогообложения по НДФЛ, нам нужно смотреть еще на взаимосвязь с главой 23 НК РФ. Здесь еще шла речь о том, что ст.39 и 41 НК РФ ориентируют нас на то, что у налогоплательщика возникает доход для целей налогообложения. Формализуйте свои правовые аргументы!
Дима: К аргументы налогоплательщика о том, что ст.39 НК РФ не применима для целей НДФЛ – если мы признаем, что Общая часть НК РФ не применима для целей НДФЛ, то потеряет смысл, в частности, пп.5 п.1 ст.208 НК РФ, где говорится о том, что доходом от источников в РФ является доход от реализации. Если с позиции налогоплательщика вообще не применять ст.39 НК РФ, то как мы будем понимать, что такое реализация в отношении ФЛ? У нас что возникает пробел в правовом регулировании?
Кустова: Нам нужно толковать в конституционно-правовом смысле, у нас другого выхода нет.
Дима: Есть ли правовая обоснованность делать различие для регулирования реализацией ИП и ЮЛ и реализацией ФЛ? Должно ли быть существенное различие в правовом регулировании хозяйственных операций указанных категорий налогоплательщиков в отношении реализации?
Кустова: Есть ли основания не усматривать такие различия?
Кустова: С одной стороны, в ст.39 НК РФ речь идет о реализации товаров, работ и услуг, с другой стороны – тут уже прозвучал аргумент Александра о том, что налоговый орган же и вычет позволяет налогоплательщику применить. Однако по ст.220 НК РФ можно ли применить вычет, если речь идет, строго говоря, о реализации в целом или же когда имеет место только купля-продажа? Это один нюанс. Разумеется, в самом НК РФ нет должной последовательности в правовой регламентации этих отношений, правовых последствий этой мены. Значит, тем более строгой должна быть аргументация сторон и острое реагирование на аргументы сторон. Ссылки на правовые аргументы, пожалуйста!
Кустова: Подумайте с точки зрения сущности отношений, схема товар-товар или схема товар-деньги, насколько экономическая сущность соответствующих отношений влияет на налоговые последствия. Подумайте о гражданско-правовой квалификации, о возможности их переквалификации для целей налогообложения, с точки зрения поиска конституционно-правового смысла можно ли усматривать обоснованность различия подхода законодателя в ситуации с реализацией ЮЛ и ИП и с реализацией ФЛ. Есть ли предпосылки для ограничительного толкования ст.39 НК РФ? Необходимо взаимосвязанное толкование, соотнесите ст.208 со ст.220 НК РФ. Ответьте также на вопрос, может ли договор мены между ФЛ не преследовать вообще цель экономической выгоды?
Итоговая позиция налогового органа (Дмитрий): Налоговый орган стоит на позиции того, что при налогообложении той или иной хозяйственной операции мы должны исходить из ее экономической сущности, поэтому необходимо понимать, что налогоплательщик, который выступает в гражданском обороте, обладает правом выбора при тех или иных форм для обличения своих хозяйственных операций – это введение.
Налоговый орган стоит на позиции того, что договор меня является единым договором, который опосредует единую экономическую операцию. Мы пришли к выводу о том, что данная экономическая операция приводит к образованию дохода у обеих сторон данного договора, т.е. экономической выгоде, которая выражается в получении этими сторонами объектов недвижимости. Чтоб подробнее это объяснить, мы сравнивали две ситуации: когда лицо заинтересовано в продаже своего объекта недвижимости и покупке нового объекта недвижимости, оно обычно продает свою недвижимость одному лицу, от которого получает денежные средства, которые могут быть использованы для заключения нового договора купли-продажи со вторым лицом, которое обладает тем объектом недвижимости, которое нужно первоначальному лицу. В данном случае стороны у нас решили обойти такую сложную схему и непосредственно заключили договор мены.
Кустова: Можно уточнить, формулировка об обходе более сложной экономической конструкции применима только к этой ситуации или всегда при заключении договора мены?
Налоговый орган: Нет, обход звучит как нарушение. Мы стоим на позиции того, что лицо вправе выбирать различные гражданско-правовые формы проводимых операций, но для налоговых целей, если экономическая сущность у них одна, они должны одинаково облагаться.
Следовательно, доходом фактически здесь являются денежные средства, которые были получены в случае использования вышеназванной усложненной схемы договоров купли-продажи, которые одномоментно были превращены в объект недвижимости по условиям договора мены.
Относительно реализации налоговый орган считает, что нет никаких конституционно-правовых обоснования для различного правового регулирования реализации товаров лицами в зависимости от их правового статуса, т.е. здесь имеет место реализация. НК РФ непоследователен в отношении своей терминологии, в том числе, и в рамках главы 23 НК РФ, но все-таки термин «реализация» в главе 23 НК РФ присутствует. Более того, в данной ситуации реализация и экономически имеет место быть.
Применительно к налоговым вычетам – в данной ситуации налоговый орган проинформировал налогоплательщика, что в случае проведения операции мены у него возникнет объект налогообложения, а также право на соответствующий имущественный налоговый вычет. Однако поскольку налогоплательщик не предпринял никаких действий ни по исчислению налога, ни по применению налогового вычета, налоговый орган не вправе самостоятельно учитывать такой вычет для целей налогообложения.
Кустова: У нас доход от продажи недвижимого имущества выводится из-под налогообложения, если такое имущество находилось в собственности налогоплательщика более 3 или 5 лет, с позиции налогового органа соответствующие положения НК РФ могут ли применяться к отношениям мены? Или только купля-продажа? Так, кстати, термина реализации нет – это к вопросу о последовательности законодателя. Посмотрите ст.217.1 и ст.220 НК РФ – там говорится «от продажи имущества».
Налоговый орган: Применительно к этому вопросу мы стоим на позиции того, что поскольку экономические операции мены и купли-продажи схожи, то мы должны сделать вывод о том, что те положения, которые выводят из-под налогообложения имущество, которым обладали более 3 или 5 лет, то к отношениям мены соответствующие положения НК РФ также применимы.
Итоговая позиция налогоплательщика (Катя С. Лера): Сперва мы хотели начать с тезиса о том, что у налогоплательщика отсутствует формализованный доход и налоговый орган так и не указал, в чем он состоит. Мы должны дать правовую квалификацию тому, что мы собираемся вменять налогоплательщику в качестве дохода и не можем говорить о каких-то абстрактных экономических выгодах без их должной формализации в соответствии с положениями ст.41 и главы 23 НК РФ.
Кустова: А также в соответствии с положениями гражданского законодательства.
Налогоплательщик: Да, налогоплательщик уже ссылался на то, что в соответствии с гражданским законодательством мена – единый договор, что в данный момент налоговый орган не оспаривает, а также согласно п.1 ст.568 ГК РФ обмен признается равноценным, т.е. мы указываем на то, что налоговый орган никак не прокомментировал данную презумпцию, т.е. что подразумевается под равноценностью? Понимает ли он эту ссылку для налоговых правоотношений, поскольку экономическая выгода здесь не возникает. Более того, мы хотели бы обратиться к тому примеру, когда при покупке жилья налогоплательщик, получающий квартиру, у него не образуется доход. В данном случае у нас происходит равноценный обмен квартирами. И в данном случае у лиц не образуется доход, т.к. они напрямую получают квартиры в собственность. Доход образуется у того, кто получает денежные средства. Налоговый орган игнорирует, что этот обмен равноценный, отсутствует формализованный доход.
Налоговый орган ориентирует нас на то, что здесь есть доход в натуральной форме, однако согласно ст.211 НК РФ нет никаких указаний на то, что законодатель подразумевал полученное по договору мены в качестве дохода, т.к. там приводится перечень из трех пунктов (хоть этот перечень и открытый), который ориентирует нас на возмездную основу получения (хотя бы частичную) такого дохода в натуральной форме. В нашем же случае равноценный обмен натуральными формами. Мы не можем увидеть намерение на налогообложение полученного по договору мены.
Обращаясь к пп.5 п.1 ст.208 НК РФ, мы предполагаем, что законодатель ориентирует нас именно на операцию по купле-продаже, поскольку имеется формализованный доход в денежной форме, полученный в результате реализации недвижимого имущества.
Кустова: Даем слово Даниилу Андреевичу.
Даниил Андреевич: Вопрос к налоговому органу – вы предполагаете здесь наличие дохода, в какой он форме с ссылкой на нормы НК РФ? Также обратите внимание на оговорку в ст.41 НК РФ «определяемые в соответствии со специальными главами НК РФ» - все-таки где эти правила определения получения дохода в натуральной форме?
Сразу же вопрос к налогоплательщику: если бы была мена с доплатой, как выстраивать систему налогообложения?
Кустова: Как вы оцениваете мену с доплатой? Какова ее гражданско-правовая квалификация? Облагаем ли мы эту доплату? Проблема применения вычета возникает, в какой он части должен быть и как его рассчитать? Мы в части доплаты также определяем налоговые последствия, как и в части натуральной мены ил нет – в этом вопрос?
Налоговый орган: Действительно, ст.41 НК РФ позволяет облагать налогами экономическую выгоду, полученную в натуральной форме, и которая может быть оценена в соответствии с соответствующими главами НК РФ. В главе 23 НК РФ есть ст.211 НК РФ. Формально она применима только к случаям получения налогоплательщиком доход от ЮЛ и ИП. Однако обоснованно ли проводить различие в правовом регулировании ситуаций получения ФЛ дохода в натуральной форме от ЮЛ и ИП с одной стороны, и ФЛ – с другой. Мы стоим на позиции того, что экономическая сущность этих ситуаций одна. Можно ставить вопрос о применении аналогии закона к ситуации получения натурального дохода ФЛ от другого ФЛ.
Даниил Сергеевич: Анализ отраслевого законодательства и гражданско-правовых подходов к понимаю природы мены, что все-таки это отличный от купли-продажи договор – какие у нас существенные условия договора мены недвижимости? Это цена, т.е. при обмене квартирами в договоре всегда будет указана цена обмениваемых квартир. Это как-то влияет на применение ст.41 НК РФ?
Кустова: Может ли налоговый орган оспорить то, на что ориентированы стороны договора мены с позиций какого-то собственного понимания данной ситуации? Ст.211 НК РФ не ориентирует нас на применение рыночной цены. Более того, ст.105.3 НК РФ нас также на это не ориентирует. Вообще-то ст.105.3 НК РФ указывает на то, что до тех пор, пока иное не установлено, цена, примененная сторонами, соответствует уровню рыночной цены.
Сейчас снимаются все обременения по защите позиций налогового органа и налогоплательщика.
Дмитрий: По поводу того вопроса, различаются ли экономически операции товар на товар или товар на деньги. Они, действительно, различаются, причем, существенно, потому что денежные средства являются средством платежа и обладают большей ликвидностью по сравнению с натуральным товаром.
По поводу того, на какое формальное основание можно сослаться – систематическое толкование ст.41 и ст.211 НК РФ формально не позволяет налоговому органу говорить о том, что здесь образуется доход в натуральной форме, подлежащей стоимостной оценке, т.к. он должен быть получен от ЮЛ или ИП…
Кустова: Здесь сразу можно разочаровать вас, потому что взаимосвязанное толкование чуть большего круга статей НК РФ опровергает этот вывод, потому что, например, та же ст.217 НК РФ вывод из-под налогообложения доходы, полученные от ФЛ, в том числе и в натуральной форме, только в определенных пределах, что со всей явностью указывает на то, что законодатель усматривает в остальных случаях возникновение дохода для целей налогообложения. Дальше возникнет проблема, связанная с установлением правил определения налоговой базы при получении таких доходов, возможности использования инструментария ст.211 НК РФ, а кроме этой статьи никакая норма нас и не ориентирует нас на параметры определения налоговой базы, поэтому этот аргумент не работает, потому что законодатель сам себя опровергает в рамках главы 23 НК РФ.