Предмет налогового права




Прежде всего, публичные властно-имущественные отношения, в рамках которых обеспечивается изъятие налоговых платежей в бюджетную систему, обеспечивается совевременное, правильное, полное исполнение налоговой обязанности. Наряду с собственно имущественными отношениями в предмет налогового права включаются также и организационные отношения, лишенные непосредственного имущественного содержания. О каких отношениях идет речь? Например, отношения по осуществлению налогового контроля. Такой контроль может осуществляться как в отношении налогоплательщика, так и в отношении лиц, обеспечивающих исполнение плательщиком своих обязанностей, в отношении налоговых агентов. Ну также к числу организационных отношений мы можем отнести, например, отношения по информационному обеспечению деятельности налоговых органов, отношения, которые моделируются публичным субъектом для того, чтобы обеспечить налоговый орган информацией, необходимой для обеспечения надлежащего контроля за исполнением конституционной налоговой обязанности каждым из налогоплательщиков.

Ну, что касается организационных отношений, то может быть, имеет смысл остановиться на том, что традиционно в налоговом праве в число таких отношений включаются не только отношения, складывающиеся с участием органов исполнительной власти, но и отношения, складывающиеся с участием законодательных (представительных) органов власти, а именно отношения по установлению и введению налога. Ну вот здесь, наверное, в вашей голове возникают определенные сомнения – на чем основана такая позиция? Почему установление и введение закона о налогах выводятся из сферы конституционного права, и почему-то включаются в сферу налогового права? Чем может быть обусловлен такой подход? Я вам не буду говорить, что я являюсь сторонницей этого подхода, готовой научно доказывать обоснованность соответствующей позиции, я вам могу сказать, чем с моей точки зрения может быть объяснен или оправдан в известной мере такой подход. Объяснен он может быть следующим: речь идет о достаточно специфической сфере законотворчества, речь идет об отношениях, в односторонне-властном порядке организуемых публичным субъектом, причем в этих отношениях, в односторонне-властном порядке этому публичному субъекту отводится роль властвующей стороны. То есть, публичный субъект организует имущественные отношения, организует публичные отношения с собственным участием, в которых отводит себе роль властвующей стороны, и в рамках этих отношений обеспечивает перераспределение собственности, обеспечивает изъятие собственности физических лиц и организаций в свою пользу. Ну во что сейчас ощущаете? Угрозу своим имущественным интересам. Вот это та специфика, специфика этих отношений как публичных имущественных отношений в условиях действующей конституции связывается с повышенными требованиями к качеству законотворчества в этой сфере. Повышенными требованиями к тому, чтобы соблюдался конституционный уровень гарантий защиты прав собственников от действий публичного субъекта. Чтобы обеспечивалось не превышение конституционных пределов ограничения права собственности. И в связи с этим конституция предопределяет включение специальных правил, которые позволяют обеспечить необходимый баланс интересов в этой сфере. То есть, появляются специальные требования к качеству налоговых законов, специальные требования к содержанию налоговых законов, которые предопределены конституционными требованиями. Мы помним ст. 57 – каждый обязан платить законно установленные налоги. КС развивает это положение и говорит: законно установленным налог можно считать только тогда, когда в законе четко определен перечень всех существенных элементов этого налога. Налоговое обязательство должно быть в высокой степени определенным. Налогоплательщик из закона должен всегда иметь возможность абсолютно ясно, четко, непротиворечиво уяснить, что, когда, в какие сроки, в каких объемах он должен вносить в казну. И от наличия этих специальных требований, включаемых в текст налогового закона в этих условиях и позволяет специалистам приходить к выводу о том, что есть налоговые нормы, которые регламентируют отношения по установлению и введению налоговых законов. И соответственно, говорить о наличии неких организационных налоговых отношениях, формулируемых законодателем для осуществления вот таких налоговых изъятий.

Ну, наверное, мы с вами сейчас уже можем подвести некоторый итог, и с учетом вышесказанного определиться с тем – что же все-таки это за предмет – налоговое право? Мы с вами, с учетом сказанного, можем говорить о том, что предметом налогового права является сложная совокупность возникающих в определенной последовательности организационных и имущественных отношений, в рамках которых обеспечивается исполнение каждым лицом конституционной обязанности по уплате налогов и сборов.

То есть, иными словами, налоговое право создает правовой режим, обеспечивает правовой режим по исполнению конституционной обязанности по уплате налогов и сборов, регулирует отношения, возникающие в связи с организацией и осуществлением вот таких налоговых изъятий у физических лиц и организаций.

 

Метод налогового права.

Ну и как вы догадываетесь, специфика предмета регулирования, она предопределяет, сопряжена со спецификой метода регулирования соответствующих отношений. Исходя из того, о чем мы говорили с вами до сих пор, вы ожидаете присутствия какого метода в этой отрасли? Императивного. Преобладающим методом становится метод императивный. В соотношении с гражданским правом, где у нас преобладающим методом является метод диспозитивный. Я попробую вам попытаться схематично изобразить эти сложные категории методологии, чтобы мы пытались мыслить на одной волне. Налоговое право создает режим налоговых изъятий. Налоговые изъятия осуществляются за счет формирования некоего экономического продукта, некоего хозяйственного продукта, который формируется в рамках гражданского оборота. Свобода выбора в рамках гражданского оборота достаточно велика. Но как только мы с вами выбираем удовлетворяющий нас элемент поведения в сфере этого гражданского оборота, так сразу, неминуемо, для каждого из свободно выбираемых вариантов возникают императивно наступающие налоговые последствия. То есть, свобода выбора заканчивается здесь. И она неотвратимо предопределяет наступление последствий в сфере налогового права. Ну соответственно, мы понимаем, что речь идет об отношениях, связанных с изъятием части собственности лица, с наступлением реальных имущественных последствий при императивности налогового закона, и в связи с этим, вот на этом стыке возникает достаточно серьезная ситуация конфликтности и перенапряженности в этих отношениях. Налогоплательщики, естественно, пытаются минимизировать изъятия, оптимизировать их в условиях действующего регулирования, пытаются выбрать такой вариант поведения в гражданском обороте, который был бы связан с наименьшими изъятиями в казну, и зачастую, стремление к оптимизации и минимизации ставит этого налогоплательщика практически на грань с законом. Эта оптимизация начинает отчасти переходить уже в злоупотребления правом, если не в прямое жесткое нарушение закона, то вот в состояние злоупотребления этим правом. Соответственно, публичный субъект начинает реагировать на эту ситуацию, стремясь к обеспечению надлежащего исполнения обязанности. И включает действие неких императивных механизмов, которые предотвращают соответствующие злоупотребления. Мы получаем очень сильную детализацию налогового регулирования, стремление перекрыть любые возможные лазейки для соответствующих злоупотреблений. Система регулирования существенно усложняется, и чем сложнее и изощреннее она становится, тем в большей степени начинает в какой-то мере страдать определенность этого регулирования. Вот эта конфликтность, эта напряженность приводит в результате таких сложных процессов к тому, что добросовестный налогоплательщик, стремящийся к законной оптимизации, может оказываться в ситуации, когда он, вполне желая действовать правомерно, не может быть уверен в том, что он с позиции налогового органа, с позиции публичного субъекта не перешагнул грань закона. В связи с этим получается так: ну, во-первых, я хочу сказать, что в любом случае, как мы знаем, в этом мире нет ничего абсолютного. И в гражданском праве нет абсолютной свободы договора. Мы должны балансировать интересы всех сторон.

Точно так же нет, конечно, абсолютной императивности, и никогда не было абсолютной императивности в налоговом праве, и элементы диспозитивности безусловно, в налогово-правовом регулировании всегда присутствуют. Ну, скажем, вот такой пример: вступая в налоговые отношения, будучи обязанным уплачивать налоги, налогоплательщик выбирает упрощенную систему налогообложения, и в рамках упрощенной системы налогообложения может выбрать один из вариантов обложения его дохода. Либо он применяет схему налогообложения дохода, либо вариант – налогообложение доходы-расходы. И в зависимости от этого, действует та или иная модель налогообложения, уже императивно выступающая для этого налогоплательщика. Ну вот развитие сферы налоговых отношений с учетом тех обстоятельств конфликтности, напряженности, усложнения вот этой сферы, которое мы имеем, приводит к тому, что в последнее время элементы диспозитивности используются в регулировании этих отношений все чаще. И именно для того, чтобы снижая вот эту конфликтность-напряженность максимально обеспечить сбалансированность интересов публичного и частного субъекта и создать, во всяком случае, комфортные условия для реализации своих обязанностей добросовестными налогоплательщиками. Ну вот о чем идет речь и какие примеры я вам могу привести.

Вот, в соответствии с налоговым законодательством, вводится понятие контролируемой сделки для целей налогообложения, когда такие сделки заключаются взаимозависимыми лицами. То есть, мы с вами понимаем, что если в гражданском обороте появляется взаимозависимость лиц, определенная доля участия одних юридических лиц в других лицах, значит это уже таит в себе некую угрозу возможности договоренностей каких-то между этими лицами с точки зрения получения необоснованной налоговой выгоды, злоупотреблений, основанных на такой взаимозависимости, которые могут быть в налоговом праве. Отсюда противодействие – вводится понятие контролируемой сделки. Если в сделках между такими взаимозависимыми лицами создаются коммерческие или финансовые условия, которые отличны от тех, которые в сопоставимых условиях имели бы место между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то в этом случае вся прибыль, весь доход, который мог бы быть получен, подлежит налогообложению. Государство говорит – не верю, что это ваши реальные отношения! Вы их таким образом представляете только в силу того, что вы являетесь взаимозависимыми. Это злоупотребление. Оцениваем эти отношения так, как бы они складывались между не взаимозависимыми лицами в сопоставимых условиях.

Вот в связи с этим законодатель, стремясь к балансу интересов, к созданию достаточно комфортных условий добросовестным налогоплательщикам, допускает на сегодняшний день возможность согласовать таким налогоплательщикам позиции с ФНС относительно порядка определения цен и применения методов ценообразования к конкретным совершаемым этими лицами, этими субъектами, сделкам. Гл. 14.6 НК прямо предусматривает, что крупнейший налогоплательщик вправе обратиться в ФНС с заявлением о заключении соглашения о ценообразовании, заключении соглашения о порядке применения цены и порядке применения методов ценообразования. Значит, что это означает? Если налогоплательщик с ФНС согласны с вот таким применением цен, не усматривают взаимно здесь злоупотребления правом со стороны налогоплательщика, то в течение всего периода действия соглашения, налогоплательщику исключается доначисление сумм налога, пеней, штрафов, если он соблюдает требования соглашения. То есть, мы с вами видим совершенно реальные, серьезные инструменты внедрения принципов и методов диспозитивности в регулирование соответствующих отношений. Ну, кстати, нужно понимать, что в принципе заключение такого рода соглашений, оно требует прозрачности, открытости со стороны вот таких крупнейших налогоплательщиков, имеет место такое снятие корпоративной вуали, то есть хозяйственная деятельность таких лиц становится открытой для налогового органа, но дает и определенные возможности налогоплательщикам в плане того, чтобы быть уверенным в осуществлении своей деятельности и определении налоговых последствий. Кстати, вот первыми такие соглашения у нас были заключены с Роснефтью, Газпромнефтью, Аэрофлотом Российские Авиалинии, то есть, крупнейшие налогоплательщики идут на заключение таких соглашений.

Ну еще, наверное, один пример. Еще одна интересная ситуация, интересная с точки зрения определения правовой природы отношений, которая складывается на основании, в том числе, ст. 25.3 НК – речь идет о возможности заключения уже заметьте, самими налогоплательщиками соглашения. Здесь соглашение заключается между налогоплательщиками без участия публичного субъекта, о создании консолидированной группы налогоплательщиков. Опять-таки, речь идет о возможности заключения такого соглашения взаимозависимыми лицами при наличии определенной доли участия одной организации в другой, прямого или косвенного, для чего это делается? Речь идет, фактически, о добровольном объединении налогоплательщиков в целях консолидации их обязанности по уплате налога на прибыль. То есть, речь идет не об индивидуальном, самостоятельном исполнении каждым из них такой обязанности, а о совместном консолидированном исполнении такой обязанности с учетом совокупного финансово-хозяйственного результата их деятельности. Вот в связи с этим интересный вопрос возникает - а какова природа этого соглашения? Ну, фактически соглашение заключается между налогоплательщиками, между обязанными субъектами, без участия государства, без участия органа, представляющего интерес. Цель соглашения - выбрать модель налогообложения, императивно закрепленную положениями НК. То есть, фактически это соглашение не определяет каких-либо налоговых прав и обязанностей сторон, не влияет на реализацию этих прав и обязанностей. Ну вот я бы сравнила, знаете, эту ситуацию с той, которую я вам приводила выше. То есть, один налогоплательщик может выбрать: я буду применять упрощенную систему налогообложения, применять базу доходы, или доходы-расходы. А вот они собрались и выбирают: законодатель позволяет уплачивать налог на прибыль индивидуально или консолидировано, как мы будем это делать – индивидуально или консолидировано? Они собираются и заключают соглашение, говорят – будем консолидировано. Возникает вопрос – при таком подходе можно ли усматривать в этом соглашении признаки, свидетельствующие о налоговой его природе? О том, что вот это соглашение регулирует некие налоговые отношения? Интересно, что в письмах Минфина сразу же, как только соответствующие положения были введены в НК, они сказали – да, это налоговое соглашение, это соглашение, предусмотренное налоговым законом, хотя налоговый закон, говоря об основаниях и условиях заключения такого соглашения, в принципе, не регулирует отношения этого договорного процесса. Просто предусматривает возможность заключения при определенных основаниях. С.В.Овсянников говорит – гражданско-правовые отношения. Частные лица собрались, заключили договор, никак не влияющий на содержание налоговых прав и обязанностей. Не решаются этим соглашением никакие налоговые вопросы. Просто такое объединение предопределяет использование определенной налоговой модели, императивно закрепленной налоговым законом. В настоящее время в налоговом праве появляется очень много новых институтов, новых положений, которые дают хорошую основу для таких теоретических изысканий. Ну, пожалуй, это все те краткие комментарии, которые я могу себе позволить по вопросам метода.

 



Поделиться:




Поиск по сайту

©2015-2024 poisk-ru.ru
Все права принадлежать их авторам. Данный сайт не претендует на авторства, а предоставляет бесплатное использование.
Дата создания страницы: 2019-02-11 Нарушение авторских прав и Нарушение персональных данных


Поиск по сайту: