Перспектива оказаться в списке компаний-претендентов на налоговую проверку мало кого обрадует. Застраховаться от этого, конечно, нельзя. А вот узнать заранее, грозит вашей компании выездная проверка или нет, можно. Для этого достаточно рассчитать по итогам года несколько показателей и сопоставить их нормативными.
Как мы уже отмечали, все критерии, на основании которых налоговые органы составляют план проверок, приведены в приложениях к приказу ФНС России от 30 мая 2007г. № ММ-3-06/333@. Всего этих показателей 12, часть из них можно определить расчетным путем.
Из всех критериев самостоятельной оценки налоговых рисков, в большей степени налог на прибыль организаций затрагивают критерии уровня налоговой нагрузки, отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких календарных лет, опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг) а также значительное отклонение уровня рентабельности.
Одним из недавних изменений, был Приказ ФНС России от 8 апреля 2011г. № ММВ-7-2/258@. Сотрудники ФНС России рассчитали средний уровень налоговой нагрузки, а также среднюю рентабельность активов и продаж за 2010 год. Новые показатели закреплены в данном приказе. Именно на эти нормативы ориентируются все инспекции, составляя план выездных проверок [20, с.51].
Напомним, что ревизоры, заинтересуются деятельностью компании, если уровень ее налоговой нагрузки или рентабельности по данным бухгалтерской годовой отчетности ниже норматива по соответствующему виду деятельности. Тогда велика вероятность, что такая организация окажется в списках кандидатов на проверку. О том, как самостоятельно рассчитать уровень налоговой нагрузки для своей компании, и проверить грозит ревизия или нет, мы рассмотрим в данном вопросе. Кроме того, постараемся наилучшим образом предложить возможные способы оптимизации своих налоговых обязательств.
Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности)
Данный критерий применяется только для организаций, использующих общий режим налогообложения.
Нагрузка определяется в процентах как соотношение суммы уплаченных налогов к выручке организаций, очищенной от НДС и акцизов. В расчет не включаются страховые взносы в Пенсионный фонд и на травматизм, а также налоги, которые организация удерживает и перечисляет в бюджет как налоговый агент (НДФЛ и удержанный с других лиц НДС). Уровни среднеотраслевых налоговых нагрузок опубликованы в приложении к приказу о принятии Концепции.
Также необходимо обратить внимание на то, что в расчет берутся уплаченные, а не начисленные налоги. Поэтому можно проводить сверки с налоговой инспекцией, чтобы ваши деньги не "висели в невыясненных поступлениях", а были учтены налоговым инспектором при расчете критерия.
Однако уменьшение нагрузки может быть вызвано и вполне законными обстоятельствами. Например, организация выходит на рынок с новым товаром, назначая минимальную наценку на него, или реализует залежалый товар с большими скидками. Причину всегда можно найти, но для начала следует самим проверить свою налоговую нагрузку.
Осуществление организацией финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение 2-х и более календарных лет.
Убыток в финансовой деятельности без выраженных в течение нескольких календарных лет тенденций к его погашению или уменьшению - это наиболее вероятный признак искажения показателей деятельности с целью занижения налогов.
Очевидно, что при открытии бизнеса убытки возможны, но работать с ними можно только до тех пор, пока предприятие выходит на запланированные обороты.
В настоящее время доля убыточных предприятий в общем количестве юридических лиц достаточно велика. Всех проверить не по силам, поэтому одним из методов работы налоговых органов с такими организациями в настоящий момент является приглашение на комиссии, созданные в Управлениях и инспекциях ФНС субъектов РФ для выяснения причин убыточности. При отборе кандидатов на комиссию дополнительным аргументом является наличие соответствий и другим критериям из Концепции. Рассмотрим ситуацию:
По итогам 2010 года организация получила убыток. В связи с этим налоговая инспекция попросила предоставить объяснения. Проанализировав структуру своих расходов, был составлен ответ. Возможный способ обоснования убытка:
"Наша организация в 2010 году развивала новое направление продаж. Для того чтобы завоевать нишу на рынке, нами была произведена большая организационная работа по поиску клиентов, в связи с чем был увеличен штат сотрудников, что повлекло увеличение расходов на оплату труда, транспортные расходы, арендную плату, были привлечены кредитные средства, в связи с чем появились расходы на уплату процентов".
Налоговый инспектор, скорее всего, примет объяснения и в план проверок на 2011 год организацию не включит.
Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).
Здесь необходимо расширить формулировку: "Несоответствие темпов роста расходов по сравнению с темпом роста доходов по данным налоговой отчетности с темпами роста расходов по сравнению с темпом роста доходов, отраженными в финансовой отчетности"
Фактически данный критерий имеет в виду проверку двух показателей:
) Налоговые расходы не должны расти быстрее налоговых доходов: Тр налоговых расходов ≤ Тр налоговых доходов
Темп роста рассчитывается как отношение текущего показателя к базовому (например, показателя за прошлый год и за текущий год). Налоговые доходы и расходы определяются из декларации по прибыли по строкам 010, 020, 030, 040 Листа 02.
Необходимо проанализировать структуру доходов и расходов и выяснить причины расхождений. Возможные причины: цены на выпускаемую продукцию увеличиваются не так существенно, как на необходимое сырье и комплектующие. Можно сослаться на рост и других затрат: зарплаты персонала, коммунальных расходов и пр. Документы, которые пригодятся в подобной ситуации: статистические справочники, сведения с бирж, счета контрагентов, прайс-листы поставщиков и т.д. Кроме того, в качестве аргументов можно использовать такие события, как единовременная оплата значительных косвенных расходов, временное прекращение отгрузки товара.
) Пропорция между расходами и доходами, отраженными в налоговой и финансовой отчетности должна сохраняться
Бухгалтерские доходы и расходы определяются из формы 2 суммированием строк (010, 060, 080, 090) и (020, 030, 040, 070, 100) графы 3. Затем сопоставляются полученные итоги.
Данные несоответствия могут быть вызваны операциями, по-разному отражаемыми в бухгалтерском и налоговом учете (оценка ТМЦ, амортизация основных средств и т.д.). Правила прописываются в "Приказе об учетной политике предприятия", принимая во внимание потребности организации. С одной стороны, ей может быть выгодно показать более доходную финансовую отчетность для инвесторов или банка, с другой - на определенном этапе законно уменьшить налог на прибыль организаций.
Отклонение как минимум на 10 % уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.
Рассчитываются два показателя по данным бухгалтерского учета:
) рентабельность продаж;
2) рентабельность активов.
Полученные данные сравниваются со средними показателями по основному виду деятельности налогоплательщика. При существенном отклонении (рентабельность налогоплательщика меньше среднеотраслевой на 10% и более) может быть принято решение о проведении выездной налоговой проверки по налогу на прибыль организаций за соответствующий период.
Отраслевую рентабельность можно установить из специальных сборников, публикуемых Росстатом, или на сайте www.gks.ru. В приложении к приказу о принятии Концепции тоже приведен перечень этих данных, который ежегодно будет обновляться.
Рентабельность продаж рассчитывается как отношение величины сальдированного финансового результата от продаж (строка 050 "Прибыль (убыток) от продаж" формы № 2.) к полной себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг (сумма строк 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг", 030 "Коммерческие расходы" и 040 "Управленческие расходы" формы № 2).
Основные возможные причины низкой рентабельности аналогичные тем, о которых уже говорилось в связи с убыточностью и опережающим ростом расходов:
) мизерная наценка;
2) скидки или другие мероприятия по привлечению клиентов;
) высокая конкуренция - нельзя продать товар дороже рыночной цены;
) значительное удорожание сырья;
) привлечение более квалифицированной рабочей силы, и т.д.
Рентабельность активов
Под рентабельностью активов понимается соотношение сальдированного финансового результата (строка 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" формы № 2.) и стоимости активов организации (средняя арифметическая величина валюты баланса на начало и на конец периода).
Возможные причины низкой рентабельности активов:
большое количество непрофильных активов (социальные объекты, вспомогательные цеха и т.д.);
большой объем дебиторской задолженности (неплатежи либо отсрочка платежей);
наличие на балансе большого объема неликвидов.
Таким образом, решившись на ведение аналитической работы направленной на самостоятельную оценку налоговых рисков по налогу на прибыль организаций, вы получите два больших плюса: с одной стороны регулярно занимаясь самоконтролем с помощью вышеупомянутых критериев, можно определить свой гибкий стиль общения с налоговой: в каких-то вещах идти навстречу требованиям налоговиков, подстраиваясь под предложенные стандарты; в каких-то - уверенно держаться собственной позиции; с другой стороны работа с критериями полезна не только для ведения переговоров с ФНС постфактум, она дает возможность углубленно заняться налоговым планированием, заранее предвидя реакцию налоговых органов.
В качестве рекомендаций автора рассмотрим как можно проводить самостоятельно анализ налоговых рисков используя критерий сравнения. Данный подход можно использовать любым организациям, в том числе тем, у которых основным налогом является налог на прибыль организаций.
Для сравнения вариантов налоговых решений полезным будет критерий, соответствующий следующим характеристикам сравнения:
) предполагает сравнение базисного варианта (в обычном режиме) с предлагаемым (одним вариантом изменения параметров налогообложения);
2) представляет собой инструмент одновариантного двухфакторного сравнения;
) это абсолютное сравнение (разность показателей) на основе показателей следующего экономического содержания налоговых и других (оптимизационных) издержек и риска (в виде потенциальных санкций). Перечисленным характеристикам соответствует следующее выражение критерия сравнения:
где Цно - стоимость мероприятий налоговой оптимизации;
Нопт - сумма налоговых платежей после оптимизационного воздействия;
Ноб - налоговые платежи в обычном режиме;
Р - риски налоговой оптимизации (стоимостное выражение).
Этот критерий можно использовать для оценки целесообразности одного варианта изменения параметров налогообложения. Критерий носит индикативный характер. Если заложенное в нем неравенство выполняется, то рассматриваемое (названное в критерии оптимизационным) решение целесообразно, если не выполняется, - нецелесообразно. Аналитическое выражение критерия позволяет при его расчете учитывать стоимость мероприятий по организации оптимизационного воздействия и стоимостное выражение потенциального ущерба.
На основании представленных исходных данных можно сделать вывод о том, что проведение рассматриваемого варианта оптимизации целесообразно, поскольку заложенное в критерий неравенство выполняется, т.е. сумма налоговых издержек в результате проведения операции оптимизации будет меньше, чем до ее проведения.
Рассмотренный критерий имеет определенные ограничения по использованию в оценке налоговых рисков. Во-первых, он не может быть использован для сравнения двух и более вариантов воздействия на параметры налогообложения. Во-вторых, при количественной оценке рисков налоговой оптимизации никак не оговаривается механизм исчисления оценочной величины риска с учетом вероятности его наступления и масштаба возможных неблагоприятных последствий.
Предложенные способы предупреждения налоговых рисков по налогу на прибыль организаций должны стать неотъемлемой частью процедуры оптимизации налоговых обязательств организации и взяты на оперативный контроль.
Далее рассмотрим, как можно повысить эффективность предупреждения налоговых рисков с помощью амортизационной премии и использование резерва по сомнительным долгам.