Длительное время оценка реальности сделок определялась на основании критериев, сформулированных в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее ‑ Постановление Пленума ВАС РФ № 53). С 19 августа 2017 года действует статьи 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» НК РФ.
Положения указанной статьи применяются к камеральным налоговым проверкам налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19 августа 2017 года, а также выездным налоговым проверками и проверкам полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после 19 августа 2017 года.
Учитывая длительность прохождения дел по судебным инстанциям, в Верховном Суде РФ и в настоящее время рассматриваются налоговые споры по налоговым проверкам, решения о назначении которых приняты до 19 августа 2017 года. Поэтому в судебных актах используются ссылки на Постановление Пленума ВАС РФ № 53.
В связи с огромным количеством споров по указанным сделкам подробно изложим одну «типовую ситуацию», которую рассмотрел Арбитражный суд Московского округа и принял Постановление от 14 июня 2019 года № Ф05-8065/2019 по делу № А40-114217/2018.
Строительная организация ‑ генеральный подрядчик относила на расходы (а НДС принимала к вычету) стоимость работ по устройству инженерных сетей и коммуникаций на объектах строительства, «выполненных» субподрядчиками.
После окончания выездной проверки вынесено решение, которым обществу начислены недоимка по налогу на прибыль организаций, по налог на добавленную стоимость (далее – НДС), пени и штрафы.
Решением УФНС России по г. Москве по жалобе общества – генподрядчика оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения. Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с требованием признать решение налогового органа недействительным.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводам о получении обществом необоснованной налоговой выгоды путем неправомерного отнесения в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат связанных с выполнением работ субподрядчиками, и, соответственно, отнесения предъявленного ими НДС в состав вычетов.
В отношении спорных контрагентов судами установлено следующее:
- допрошенные генеральные директора спорных контрагентов указали, что не имеют никакого отношения к данным организациям, их руководителями не являлись (были номинальными генеральными директорами); документы и договоры с обществом не подписывали, работы для налогоплательщика не выполняли; работников не нанимали, доверенностей не выдавали;
- субподрядчики работы фактически не осуществляли и осуществлять не могли, поскольку являлись «фирмами-однодневками», которые не имеют работников (в штате числился только 1 генеральный директор либо директор и 1 ‑ 2 работника), активов, имущества, транспортных средств;
- налоговую и бухгалтерскую отчетность субподрядчики представляли с минимальными показателями налогов к уплате, при отсутствии в отчетности декларирования реальной суммы поступающей на их счета выручки; не располагаются по месту государственной регистрации и не имеют иного адреса фактического места нахождения, по которому забирают поступающую корреспонденцию.
Полученные от общества денежные средства не расходовались на обычные для предпринимательской деятельности затраты: аренда помещения, транспортных средств, заработная плата, уплата налогов, привлечение субподрядчиков для выполнения работ, покупку материалов, коммунальные платежи; поступающие от заявителя денежные средства переводили в течение 1 ‑ 2 дней на счета компаний ‑ контрагентов 2 звена, являющихся такими же «фирмами-однодневками», после поступления денежных средств от спорных контрагентов на счета организаций 2-го звена, денежные средства также в течение нескольких дней переводились на счета контрагентов 3-го звена «фирм-однодневок», с последующим снятием наличными либо выводом в офшорные юрисдикции.
Судами также отмечено, что общество самостоятельно выполняло все работы указанные в договорах со спорными контрагентами, поскольку: располагало, согласно штатному расписанию, достаточной для самостоятельного ведения работ численностью квалифицированного персонала, имело лицензию и свидетельства СРО о допуске к определенному виду работ, в том числе проводимых на объектах заказчика; допрошенные сотрудники указали, что на объектах работали сотрудники общества и наемная иностранная рабочая сила; спорные контрагенты не обладали разрешениями и квотами для привлечения иностранных граждан; контрагенты не привлекались для выполнения спорных работ.
Суды первой и апелляционной инстанции пришли к выводу, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат. В случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несет определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налоговой базы в связи с отсутствием надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.
Арбитражный суд Московского округа судебные акты первой и апелляционной инстанций оставил без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.